11. pants
papildināts ar 3.1 daļu šādā

redakcijā: "Ar saimniecisko darbību saistītie izdevumi tiek

piemēroti apmērā, kas nepārsniedz 80 procentus no fiziskās

personas kopējiem saimnieciskās darbības ieņēmumiem."

Savukārt ar minētā likuma 8. pantu likuma "Par

iedzīvotāju ienākuma nodokli" 11.1 pants

papildināts ar 6.1 daļu šādā redakcijā: "Ja

maksātājam pēc šajā pantā noteikto korekciju veikšanas ar nodokli

apliekamais ienākums ir mazāks par 20 procentiem no

saimnieciskās darbības ieņēmumiem, nodokli aprēķina no summas,

kas nav mazāka par 20 procentiem no saimnieciskās darbības

ieņēmumiem."

2021. gada 18. martā Saeima ar likuma

"Grozījumi Covid-19 infekcijas izplatības seku pārvarēšanas

likumā" 1. pantu noteica, ka 2020. un 2021. gadā

netiek piemērota likuma "Par iedzīvotāju ienākuma

nodokli" 11. panta 3.1 daļa un

11.1 panta 6.1 daļa (turpmāk -

apstrīdētās normas).

2. Pieteikuma iesniedzējs - tiesībsargs -

uzskata, ka apstrīdētās normas neatbilst Latvijas Republikas

Satversmes (turpmāk - Satversme) 105. pantam, jo tās paredz

fiziskajai personai - saimnieciskās darbības veicējam, kurš ir

izvēlējies par ienākumiem no saimnieciskās darbības maksāt

iedzīvotāju ienākuma nodokli (turpmāk - saimnieciskās

darbības veicējs), pienākumu maksāt minēto nodokli arī tad, ja

saimnieciskā darbība veikta ar zaudējumiem. Šāds regulējums esot

pretrunā ar iedzīvotāju ienākuma nodokļa ekonomisko būtību un

neesot taisnīgs.

Apstrīdētajās normās ietvertais pamattiesību ierobežojums esot

noteikts ar likumu, un tam esot leģitīms mērķis. Tomēr

ierobežojums neatbilstot samērīguma principam.

Ar apstrīdētajās normās noteikto ierobežojumu nevarot sasniegt

tā leģitīmo mērķi - ēnu ekonomikas ierobežošana. Tāpat ar šo

ierobežojumu netiekot sasniegts mērķis veicināt nodokļu samaksas

motivācijas uzlabošanu, jo apstrīdētajās normās noteiktā

iedzīvotāju ienākuma nodokļa samaksas kārtība esot netaisnīga.

Nodokļu tiesību kontekstā esot taisnīgi tas, ka valsts prasa daļu

no nodokļu maksātāja patiesi nopelnītā, nevis no šķietama

ienākuma. Pastāvot apstrīdētajās normās noteiktajai kārtībai,

iznākot tā - ja saimnieciskās darbības veicēja ienākums ir mazāks

par 20 procentiem no ieņēmumiem un saimnieciskās darbības

veicējs maksā iedzīvotāju ienākuma nodokli no ieņēmumiem, tad ne

tikai tiek zaudēta daļa no attaisnotajiem izdevumiem, bet arī

netiek atgūts pamatlīdzekļu nolietojums un veiktās investīcijas

uzņēmuma attīstībā. Ar apstrīdētajās normās noteikto ierobežojumu

nevarot sasniegt arī mērķi uzlabot nodokļa administrēšanas

iespējas. Likumdevējs neesot pamatojis, kā tieši ar šo

ierobežojumu tiek uzlabotas iedzīvotāju ienākuma nodokļa

administrēšanas iespējas attiecīgajai nodokļa maksātāju grupai.

Turklāt, piemērojot apstrīdētās normas, iedzīvotāju ienākuma

nodokļa administrēšanas slogs palielinoties, jo esot nepieciešams

deklarācijās sniegt detalizētāku informāciju.

Arguments, ka saimnieciskās darbības veicējs var brīvi

izvēlēties atbilstošāko saimnieciskās darbības formu un nodokļu

maksāšanas režīmu, neesot pamatots, jo iedzīvotāju ienākuma

nodokļa režīms neesot aizliegts. Iespēja izvēlēties citu nodokļu

režīmu pati par sevi nevarot attaisnot netaisnīgu maksāšanas

nosacījumu ieviešanu paša likumdevēja noteiktajā nodokļu

maksāšanas režīmā un pamattiesību nesamērīgu ierobežošanu. Arī

tas, ka likumā paredzēta atsevišķu izdevumu iekļaušana

100 procentu apmērā, kā arī ierobežojumu nepiemērošana

saimnieciskās darbības pirmajā un pēdējā gadā, nenovēršot

netaisnību. Efektīvāk iedzīvotāju ienākuma nodokļa nomaksu valsts

budžetā varot panākt, stiprinot Valsts ieņēmumu dienesta

sadarbību ar nodokļa maksātājiem.

Vienīgais labums, ko sabiedrība iegūstot no apstrīdētajās

normās ietvertā ierobežojuma, esot īstermiņa budžeta ieņēmumi.

Taču ilgtermiņā ar šo ierobežojumu tiekot nodarīts ievērojams

kaitējums saimnieciskās darbības veicēju interesēm. Proti,

ilgtermiņā ieņēmumi budžetā no iedzīvotāju ienākuma nodokļa daļas

samazināšoties un sabiedrība kopumā nebūšot ieguvēja, jo

ierobežojuma acīmredzamais netaisnīgums nemotivējot saimnieciskās

darbības veicējus godprātīgi veidot tiesiskās attiecības ar

valsti nodokļu samaksas jomā. Tāpat tas saimnieciskās darbības

veicējos un sabiedrībā kopumā radot iespaidu par valsts

patvaļu.

Tiesas sēdē tiesībsargs Juris Jansons un viņa pārstāvji

Raimonds Koņuševskis un Līga Leitāne atkārtoja

pieteikumā minētos argumentus un papildus norādīja: apstrīdētajās

normās ietvertais īpašuma tiesību ierobežojums, kas noteikts ar

prezumpciju, neatbilst taisnīguma principam un citiem no tā

atvasinātiem tiesību principiem. Proti, likumdevējs esot

nepamatoti atkāpies no objektīvā neto principa, kas paredz, ka ar

iedzīvotāju ienākuma nodokli ir apliekami tikai tie ienākumi, ko

veido saimnieciskās darbības ieņēmumu un ar saimnieciskās darbību

saistīto izdevumu starpība.

Likumdevēja rīcības brīvību prezumpcijas metožu izmantošanā

ierobežojot tiesiskās vienlīdzības princips un īpašuma

konfiskācijas aizliegums. Izvēloties tāda veida regulējumu, esot

nepieciešami pārliecinoši argumenti par tā pamatotību.

Apstrīdētajās normās lietotā prezumpcija esot neprecīza, jo

katrai nozarei ienākuma daļa esot atšķirīga salīdzinājumā ar

kopējiem ieņēmumiem. Šo situāciju varētu risināt, nosakot

atšķirīgu minimālo ar iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamo bāzi

atkarībā no nozares.

Tas apstāklis, ka 2018. un 2019. gadā palielinājies

gan saimnieciskās darbības veicēju skaits, gan to uzrādītais ar

iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamais ienākums, neesot

saistāms tikai ar apstrīdēto normu pieņemšanu, bet drīzāk gan ar

ekonomikas attīstību, proti, jau iepriekš esot novērota tendence,

ka šie rādītāji pieaug.

3. Institūcija, kas izdevusi apstrīdēto aktu, -

Saeima - uzskata, ka apstrīdētās normas atbilst Satversmes

105. pantam.

Apstrīdētās normas esot pieņemtas un izsludinātas Satversmē un

Saeimas kārtības rullī noteiktajā kārtībā, tāpat tās esot

pietiekami skaidri formulētas un publiski pieejamas.

Apstrīdētajās normās ietvertā pamattiesību ierobežojuma

leģitīmais mērķis esot sabiedrības labklājības aizsardzība, jo

tās esot vērstas uz to, lai veicinātu ekonomisko izaugsmi un

tautsaimniecības attīstību, mazinātu ēnu ekonomiku, paaugstinātu

Valsts ieņēmumu dienesta darbības efektivitāti un palielinātu

nodokļu ieņēmumus.

Apstrīdētajās normās noteiktais pamatprincips, ka ar

iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamais ienākums nevar būt

mazāks par 20 procentiem no saimnieciskās darbības

ieņēmumiem, visupirms pašu saimnieciskās darbības veicēju

motivējot uz ekonomiski labāk pamatotu saimniecisko darbību un

tādējādi veicinot arī vispārējo ekonomisko izaugsmi un

tautsaimniecības attīstību. Tāpat ar šajās normās noteikto

ierobežojumu tiekot mazināta ēnu ekonomika, jo tie saimnieciskās

darbības veicēji, kuri iepriekš varēja no iedzīvotāju ienākuma

nodokļa maksāšanas izvairīties, uzrādot nepamatotus izdevumus vai

neuzrādot ieņēmumus pilnā apmērā, turpmāk nevarēšot izvairīties

no iedzīvotāju ienākuma nodokļa nomaksas adekvātā apmērā. Turklāt

ierobežojums veicinot arī to, ka valsts budžetā un pašvaldību

budžetos iedzīvotāju ienākuma nodoklis tiek iemaksāts lielākā

apmērā, ko valsts un pašvaldības var izmantot dažādu uz

sabiedrības labklājības aizsardzību vērstu pasākumu īstenošanai.

Visbeidzot, apstrīdētajās normās noteiktā ierobežojuma

piemērošanas rezultātā samazināšoties resursi, kas Valsts

ieņēmumu dienestam nepieciešami, lai uzraudzītu saimnieciskās

darbības veicējus.

Pēc Saeimas ieskata, neesot saudzējošāku līdzekļu, ar kuriem

pamattiesību ierobežojuma leģitīmo mērķi varētu sasniegt tādā

pašā kvalitātē. Valsts ieņēmumu dienestam esot pienākums

konsultēt saimnieciskās darbības veicējus par jautājumiem, kas

saistīti ar iedzīvotāju ienākuma nodokļa piemērošanu. Tāpat

Valsts ieņēmumu dienestam arī pēc apstrīdēto normu pieņemšanas

esot iespējams sadarboties ar saimnieciskās darbības veicējiem.

Ja nebūtu apstrīdēto normu, mazinātos ieņēmumi pašvaldību

budžetos un valsts budžetā. Lai sasniegtu tādus rezultātus, kādus

iespējams iegūt ar apstrīdētajās normās ietverto ierobežojumu,

Valsts ieņēmumu dienestam būtu nepieciešams individuāli

pārbaudīt, vai katrs saimnieciskās darbības veicējs ir pareizi

atspoguļojis deklarācijās visus savus ieņēmumus un izdevumus.

Personas attiecībā uz nodokļu maksājumu kārtošanu varot

izdarīt izvēli starp dažādiem nodokļu režīmiem, un tām neesot

pienākuma izvēlēties tieši iedzīvotāju ienākuma nodokļa

maksāšanu. Apstrīdētās normas salīdzinājumā ar citiem nodokļu

režīmiem paredzot mazu apgrozījuma nodokli, turklāt tās nevajagot

piemērot pirmajā, otrajā un pēdējā taksācijas gadā, saimnieciskās

darbības izdevumus esot iespējams pārcelt uz nākamajiem

taksācijas gadiem kā zaudējumus, saimnieciskās darbības veicējs

dažas izdevumu kategorijas varot iekļaut pilnā apmērā, un līdz ar

to samazinoties maksājamā iedzīvotāju ienākuma nodokļa

apmērs.

Tiesas sēdē Saeimas pilnvarotie pārstāvji Jānis Priekulis

un Jana Salmiņa norādīja, ka ekonomikas zinātnē tādu metožu

kopumu, ka nodokļu bāze netiek noteikta vienīgi uz pašu nodokļu

maksātāju sniegto datu pamata, bet citos veidos, apzīmējot ar

tādu jēdzienu kā prezumptīvā nodokļa uzlikšana jeb prezumpcijas

metode. Proti, saskaņā ar šo metodi nodokļu bāze tiekot noteikta,

balstoties uz valsts pieņemtu prezumpciju. Apstrīdēto normu

gadījumā minimālā nodokļa bāze esot paredzēta, balstoties uz

nodokļu maksātāja ieņēmumiem, citiem vārdiem, minimālā nodokļa

bāze esot noteikti procenti no ieņēmumiem.

Nosakot to, ka iedzīvotāju ienākuma nodoklis ir maksājams

vismaz no 20 procentiem ieņēmumu, esot ņemta vērā citstarp

vidējā saimnieciskās darbības veicēju rentabilitāte, kas no 2015.

gada līdz 2017. gadam bijusi vismaz 26 procentu apmērā.

Statistikas dati liecinot, ka nav tādu nozaru, kurās

saimnieciskās darbības veicējiem nebūtu iespējams gūt peļņu.

Ja likumdevējs noteiktu tādu regulējumu, kas pieļautu to, ka

saimnieciskās darbības veicējs var atspēkot apstrīdētajās normās

ietverto prezumpciju, piemēram, pierādot, ka visi viņa deklarētie

izdevumi ir attiecināmi uz saimniecisko darbību, pamattiesību

ierobežojuma leģitīmais mērķis netiktu sasniegts līdzvērtīgā

kvalitātē. Šāds izņēmums mazinātu apstrīdētajās normās ietvertā

ierobežojuma efektivitāti, jo pārbaudīt, vai visi izdevumi

patiesi ir attiecināmi uz saimniecisko darbību, esot iespējams

tikai individuālā kārtā.

Tāpat Saeimas pilnvarotais pārstāvis Jānis Priekulis tiesas

sēdē norādīja, ka neesot iespējams veikt pētījumu par ēnu

ekonomikas apjomu tieši saimnieciskās darbības veicēju vidū.

4. Pieaicinātā persona - Finanšu ministrija -

pievienojas Saeimas atbildes rakstā norādītajiem argumentiem un

uzskata, ka apstrīdētās normas atbilst Satversmes

105. pantam.

Apstrīdētās normas esot ieviestas, pamatojoties uz vairāku

gadu gaitā veikto izpēti un analīzi par saimnieciskās darbības

veicējiem, kuri ir reģistrējušies kā iedzīvotāju ienākuma nodokļa

maksātāji. Kopējā situācija valstī esot analizēta un ticis

secināts, ka liela daļa saimnieciskās darbības veicēju ilgstoši

strādā ar zaudējumiem vai minimālu peļņu. Tāpat ticis secināts,

ka lielai daļai saimnieciskās darbības veicēju ienākumi ir daudz

lielāki, nekā tiek norādīts, un tie izvairās no iedzīvotāju

ienākuma nodokļa maksāšanas.

Izprotot apstrīdētajās normās noteiktā ierobežojuma iespējamu

negatīvu ietekmi uz noteiktu nodokļu maksātāju daļu, likumā

"Par iedzīvotāju ienākuma nodokli" esot paredzēti arī

dažādi saudzējoši elementi, kuru mērķis ir nodrošināt pamatotu

saimnieciskās darbības izdevumu atskaitīšanu, kā arī samazināt ar

iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamo ienākumu no saimnieciskās

darbības. Piemēram, esot paredzēts atsevišķus ar saimniecisko

darbību saistītos izdevumus iekļaut saimnieciskās darbības

izdevumos pilnā apmērā, nosakot, ka nodokļa maksātāja

saimnieciskās darbības zaudējumi ir sedzami hronoloģiskā secībā

no nākamo triju taksācijas gadu saimnieciskās darbības apliekamā

ienākuma. Tāpat esot paredzēts, ka saimnieciskās darbības

izdevumu ierobežojums neskar pirmos divus saimnieciskās darbības

gadus, kā arī to gadu, kurā tiek izbeigta saimnieciskā darbība.

Turklāt katram saimnieciskās darbības veicējam, ņemot vērā

saimnieciskās darbības veidu, ienākumu sastāvu un apmēru,

nodarbināto skaitu, saimnieciskās darbības intensitāti, esot

tiesības izvēlēties sev atbilstošāko nodokļu maksāšanas režīmu,

proti, maksāt iedzīvotāju ienākuma nodokli no saimnieciskās

darbības ienākumiem vispārējā kārtībā, reģistrēties kā

mikrouzņēmumu nodokļa maksātājam vai, izvēloties attiecīgu

saimnieciskās darbības formu, maksāt uzņēmumu ienākuma

nodokli.

Tiesas sēdē Finanšu ministrijas pilnvarotā pārstāve

Astra Kaļāne papildus norādīja, ka apstrīdētajās normās

noteiktā ierobežojuma piemērotību tā leģitīmā mērķa sasniegšanai

pierādot tas, ka saimnieciskās darbības veicēji 2018. un

2019. gadā ir uzrādījuši būtisku ieņēmumu pieaugumu un

zaudējumu samazināšanos. Šādu pieaugumu varot nodrošināt tikai

politiski lēmumi, nevis ekonomiskās vides attīstība.

Apstrīdētajās normās noteiktais ierobežojums citstarp veicinot

to, ka savu darbību turpina tādi saimnieciskās darbības veicēji,

kas ir konkurētspējīgi un spēj veikt sociālās apdrošināšanas

iemaksas par sevi.

5. Pieaicinātās personas - Valsts ieņēmumu

dienesta - pilnvarotais pārstāvis Uldis Rūbežnīks tiesas

sēdē norādīja, ka šobrīd Valsts ieņēmumu dienests nodokļu

administrēšanas procesā ļoti aktīvi izmanto risku analīzi, kas

ļauj identificēt riskantos nodokļu maksātājus un uzlabot nodokļu

administrēšanas pasākumu kvalitāti. Salīdzinot datus, piemēram,

par 2017. gadu un 2019. gadu attiecībā uz tiem

saimnieciskās darbības veicējiem, kuri šīs analīzes rezultātā ir

identificēti kā riskanti, esot redzams, ka to skaits samazinās.

Laika periodā no 2015. gada līdz 2020. gadam esot

apmēram četri procenti tādu nodokļu maksātāju, kuri norāda

tikai zaudējumus.

Pēc gada ienākumu deklarāciju saņemšanas tās visas tiekot

elektroniski apstrādātas un attiecībā uz tām tiekot veikta risku

analīze. Risku analīze esot sistēmas pārbaude, un, ja tiek

konstatēti riski, tad ar attiecīgajām deklarācijām tiekot veikts

padziļināts darbs. Risku analīze neaprobežojoties tikai ar

saimnieciskās darbības ienākumu un izdevumu pārbaudi, bet

aptverot arī citu faktoru pārbaudi, piemēram, neuzrādītos

ienākumus, neatbilstību kontu apgrozījumiem, darījumu partneru

deklarētajiem dokumentiem un iesniegtajiem paziņojumiem.

Risku analīze esot vērsta uz Valsts ieņēmumu dienesta

efektivitātes veicināšanu tādā veidā, lai būtu iespējams precīzāk

identificēt problemātiskos nodokļu maksātājus, sakārtot noteiktos

algoritmos un iegūt nepieciešamo papildu informāciju. Jo vairāk

tādu saimnieciskās darbības veicēju, kuri tiek identificēti kā

riskanti, jo vairāk resursu nākoties patērēt darbam ar tiem.

Apstrīdētās normas nemainot to, ka Valsts ieņēmumu dienestam

ir tiesības veikt nodokļu maksātājiem auditus, tomēr tās ļaujot

šo auditu skaitu samazināt. Nodokļu audits esot komplicēts

process gan Valsts ieņēmumu dienestam, gan arī pašam nodokļu

maksātājam, jo radot lielu slogu. Piemēram, 2018. gadā

vidēji vienas fiziskās personas audits esot ildzis 24 dienas

un tā izmaksas sasniegušas aptuveni trīs tūkstošus euro.

Ja Valsts ieņēmumu dienestam būtu jāveic audits visiem

konstatētajiem riskantajiem nodokļu maksātājiem attiecībā tikai

uz nedeklarēto saimnieciskās darbības ienākumu, tad

2021. gadā tam būtu nepieciešami apmēram 38 miljoni

euro un apmēram tūkstotis auditoru. Šādas administratīvas

darbības prasītu milzīgus nodokļu administrācijas resursus.

Auditu skaits saimnieciskās darbības veicējiem samazinoties

tāpēc, ka Valsts ieņēmumu dienests esot mainījis attieksmi pret

nodokļu maksātājiem. Proti, visupirms tiekot veiktas

konsultācijas un iegūta informācija un tikai pēc tam, ja

nepieciešams, veiktas padziļinātas pārbaudes.

6. Pieaicinātā persona - individuālais komersants

Andris Sirmulis - tiesas sēdē skaidroja apstrīdētajās

normās ietvertā ierobežojuma ietekmi uz savu saimniecisko

darbību.

Andris Sirmulis 2008. gadā esot nodibinājis individuālo

komersantu "ILEKSS PLUSS", lai veiktu saimniecisko

darbību pasažieru pārvadājumu jomā. Periodā, kad ar iedzīvotāju

ienākuma nodokli apliekamā bāze tika noteikta, pamatojoties uz

apstrīdētajām normām, viņš saimniecisko darbību veicis ar

zaudējumiem, jo iepriekš esot izdarījis nozīmīgus ieguldījumus

saimnieciskās darbības attīstībā. Tāpēc viņš esot bijis spiests

iedzīvotāju ienākuma nodokli maksāt no saviem līdzekļiem.

Apstrīdētās normas neesot piemērotas tam, lai mazinātu ēnu

ekonomiku. Īsā laikā neesot iespējams mainīt saimnieciskās

darbības veidu un nodokļu maksāšanas režīmu, jo tam nepieciešami

lieli finanšu līdzekļi. Tāpat, lai mainītu saimnieciskās darbības

veidu, pārejot uz sabiedrību ar ierobežotu atbildību, visupirms

esot jālikvidē individuālais komersants. Tomēr šāda kārtība

neļaujot ņemt vērā individuālā komersanta saimnieciskās darbības

vēsturi un saimnieciskās darbības rādītājus, kuriem esot būtiska

nozīme, piedaloties publisko iepirkumu konkursos. Proti, viens no

iepirkuma nolikumos noteiktajiem kritērijiem esot vismaz triju

gadu pieredze konkrētā jomā. Minēto apsvērumu dēļ

Andris Sirmulis esot nodibinājis vairākas sabiedrības ar

ierobežotu atbildību, lai laika gaitā varētu mainīt saimnieciskās

darbības veidu.

Apstrīdētajās normās ietvertā ierobežojuma dēļ

Andrim Sirmulim neesot bijis iespējams palielināt algas

saviem darbiniekiem, veikt ieguldījumus saimnieciskajā darbībā un

līdz ar to esot samazinājusies viņa spēja konkurēt iepirkumu

konkursos. Šis ierobežojums samazinot viņa iespējas konkurēt ar

sabiedrībām ar ierobežotu atbildību, jo tām esot labvēlīgāks

nodokļu regulējums. Zaudējumu pārnešana uz nākamajiem taksācijas

gadiem neatrisinot apstrīdēto normu radīto problēmu, jo šie

zaudējumi krājoties un tos neesot iespējams kompensēt. Tāda

situācija, ka saimnieciskās darbības veicējs ilgstoši strādā ar

zaudējumiem, varot būt saistīta ar ieguldījumiem attīstībā,

piemēram, pamatlīdzekļu iegādi. Noteiktā nodokļu regulējuma dēļ

saimnieciskās darbības veicējs esot spiests domāt par to, kā

nopelnīt naudu nodokļu samaksai, nevis sava uzņēmuma attīstībai

un darbinieku labklājībai. Andris Sirmulis norādījis, ka

2018. gadā esot strādājis ar zaudējumiem, bet

2019. gadā būtu bijusi peļņa, taču komerciālā rentabilitāte

nepārsniegtu 20 procentus. Apstrīdētajās normās paredzētā

kārtība ar iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamā ienākuma

noteikšanai neesot bijusi pietiekami skaidra.

7. Pieaicinātā persona - Tieslietu ministrija -

uzskata, ka apstrīdētās normas neatbilst Satversmes

105. pantam.

Pēc Tieslietu ministrijas ieskata, ar apstrīdētajās normās

noteikto ierobežojumu neesot iespējams sasniegt tā mērķi - ēnu

ekonomikas mazināšana -, jo šā ierobežojuma radītā nodokļu sloga

dēļ saimnieciskās darbības veicēji, tieši otrādi, varētu būt

motivēti slēpt patieso ienākumu. Tāpat neesot samērīgi ierobežot

saimnieciskās darbības veicēju tiesības, lai atvieglotu Valsts

ieņēmumu dienesta darbu. Ierobežojums neatbilstot samērīguma

principam, jo saimnieciskās darbības veicējiem varot nākties

maksāt nodokļus arī tādā situācijā, kad ienākumi nav gūti.

Tiesas sēdē Tieslietu ministrijas pilnvarotās personas Sanita

Armagana un Iveta Brīnuma papildus norādīja: lai arī nodokļu

tiesību jomā likumdevējam ir plaša rīcības brīvība, tomēr,

pieņemot personai nelabvēlīgāku regulējumu, to vajagot sevišķi

pamatot. Statistikas dati rādot, ka daudzi saimnieciskās darbības

veicēji ilgstoši strādā ar mazu ienākumu, taču tas liecinot par

pārkāpumiem grāmatvedības kārtošanā un primāri būtu jārisina

tieši šis jautājums. Tikai četri procenti saimnieciskās darbības

veicēju saskaņā ar Valsts ieņēmumu dienesta sniegto informāciju

esot uzskatāmi par riskantiem, un tieši attiecībā uz šiem

saimnieciskās darbības veicējiem būtu jārod risinājums. Pretējā

gadījumā godprātīgajiem nodokļu maksātājiem varot tikt uzlikts

nesamērīgs nodokļu slogs. Tā kā apstrīdētās normas tiek

piemērotas saimnieciskās darbības veicējiem, tiem nodokļu

nomaksai trūkstošos līdzekļus nākoties segt ar citiem ienākumiem,

piemēram, ienākumiem no algota darba vai īpašuma. Lai gan

likumdevējs pieņēmis citas normas, kuru mērķis ir mazināt ar

apstrīdētajās normās ietverto ierobežojumu radītās nelabvēlīgās

sekas, tās tomēr nemazinot ar šo ierobežojumu radīto

netaisnīgumu.

8. Pieaicinātā persona - Rīgas Tehniskās

universitātes asociētais profesors

Dr. oec. Māris Jurušs - uzskata, ka

apstrīdētās normas ir pilnveidojamas, ievērojot samērīguma un

nodokļu neitralitātes principus.

Izstrādāt un pieņemt regulējumu par iedzīvotāju ienākuma

nodokļa piemērošanu ienākumiem no saimnieciskās darbības - tas

esot sarežģīts uzdevums, jo attiecoties uz fizisko personu

darbību, kas faktiski varot saplūst ar personisko darbību.

Piemēram, saimnieciskā darbība varot tikt reģistrēta un veikta

attiecīgās personas dzīvesvietā. Tātad personai šajā ziņā esot

pietiekami plašas iespējas saimnieciskās darbības veikšanai

paredzētos līdzekļus izmantot arī individuālajām vajadzībām.

Tāda pieeja, ka nodokli piemēro daļai no ieņēmumiem, pastāvot

arī citos nodokļu regulējumos un esot vispāratzīta. Piemēram, ar

mikrouzņēmumu nodokli tiekot aplikts mikrouzņēmuma taksācijas

perioda apgrozījums. Arī šajā gadījumā tas esot izskaidrojams ar

nodokļa piemērošanas vienkāršošanu un ierobežojuma racionalitāti,

proti, ar to, lai nebūtu jātērē lieli resursi nodokļa piemērošanā

gan pašam nodokļu maksātājam, gan nodokļu administrācijai nodokļu

maksātāju kontrolē.

Likuma "Par iedzīvotāju ienākuma nodokli"

11. panta pirmā daļa nosakot vispārīgu kārtību, kādā tiek

aprēķināti fiziskās personas ienākumi no saimnieciskās darbības,

proti, tie esot šajā pantā noteikto ieņēmumu un ar to gūšanu

saistīto izdevumu starpība. Lai gan likumdevējs noteicis samērīgu

ierobežojumu, lai valsts gūtu labumu no nodokļa piemērošanas un

nebūtu jātērē lieli resursi katra nodokļu maksātāja pārbaudei,

tomēr būtu izvērtējamas arī alternatīvas. Piemēram, likumdevējs

esot varējis noteikt izņēmumu no apstrīdētajās normās noteiktā

ierobežojuma tādā gadījumā, ja saimnieciskās darbības veicējs

pierāda, ka izdevumi izmantoti pilnībā tikai un vienīgi

saimnieciskās darbības nodrošināšanai.

Nodokļu neitralitātes princips pēc būtības paredzot: ja

saimnieciskās darbības veicējs pierāda, ka iegādātās preces vai

saņemtie pakalpojumi izmantoti vienīgi saimnieciskajai darbībai,

tam būtu jāatļauj iedzīvotāju ienākuma nodokļa piemērošanā ņemt

vērā saimnieciskās darbības izdevumus pilnībā, proti, pārcelt tos

uz galapatērētāju - pakalpojuma saņēmēju vai preču pircēju, no

kura nodokļa maksātājs gūst saimnieciskās darbības ienākumus.

Pretējā gadījumā saimnieciskās darbības veicējam pašam esot

jāsedz šādas izmaksas, lai gan tās nav viņa privātās

izmaksas.

Tiesas sēdē Dr. oec. Māris Jurušs

norādīja, ka apstrīdētajās normās noteiktajam ierobežojumam esot

arī regulējoša funkcija, jo tas ietekmējot nodokļu maksātāju

rīcību. Nodokļu saistības pašas par sevi nestimulējot nodokļu

maksātāju vēlmi tās pildīt, tāpat jebkurš nodokļa maksājums,

tostarp ierobežojumi izdevumu atskaitīšanai, varot radīt ēnu

ekonomikas pieauguma riskus. Vajagot ņemt vērā, ka regulējums,

kas ļauj atskaitīt dažu veidu izdevumus pilnā apmērā, var šo

tendenci ierobežot. Ar nodokli apliekamās bāzes noteikšana uz

prezumpcijas pamata neesot jāpielāgo katrai nozarei, jo tad

nodokļu administrēšana kļūtu sarežģītāka un tā būtu iejaukšanās

nodokļu maksātāja saimnieciskās darbības veida izvēlē.

Dr. oec. Māris Jurušs uzskata, ka nodokļu

administrēšanas slogs pēc apstrīdēto normu pieņemšanas nav

būtiski mainījies. Attiecībā uz alternatīviem līdzekļiem, ar

kuriem varētu sasniegt apstrīdētajās normās ietvertā ierobežojuma

mērķi, Dr. oec. Māris Jurušs norādīja, ka

varot tikt paredzēts izņēmums, kas ļautu saimnieciskās darbības

izdevumus atskaitīt pilnā apmērā, ņemot vērā visas iespējas, ko

sniedz informācijas tehnoloģijas.

9. Pieaicinātā persona -

Dr. oec. Alberts Auziņš - uzskata,

ka apstrīdētās normas nav atbilstošas Satversmes

105. pantam, jo tās esot ekonomiski netaisnīgas.

Iedzīvotāju ienākuma nodoklis pēc savas būtības un nosaukuma

esot ienākuma nodoklis, un tā tas bijis noteikts kopš likuma

"Par iedzīvotāju ienākuma nodokli" pieņemšanas.

Īstenojot nodokļu reformu, iedzīvotāju ienākuma nodoklis esot

daļēji pārveidots par apgrozījuma nodokli, turklāt šīs izmaiņas

attiecoties uz vispārējo nodokļu maksāšanas režīmu. Ar

apstrīdētajām normām esot noteikts pārāk augsts minimālās peļņas

līmenis, jo 20 procentu komerciālā rentabilitāte esot

uzskatāma par retu izņēmumu ne tikai Latvijā, bet gandrīz visā

pasaulē. Pat ja vidējā komerciālā rentabilitāte saimnieciskās

darbības veicēju vidū būtu 26 procenti, nāktos ņemt vērā, ka

vairumā gadījumu pastāv simetriska izkliede ap vidējo vērtību.

Tas nozīmējot, ka aptuveni 50 procentiem saimnieciskās

darbības veicēju vidējā komerciālā rentabilitāte ir zemāka par

26 procentiem un daļai - zemāka par 20 procentiem.

Komerciālā rentabilitāte esot ļoti atšķirīga dažādās nozarēs, jo

atšķiroties aktīva aprite, kapitāla struktūra un pastāvot arī

citas objektīvas atšķirības.

Likumdevēja paredzētie saudzējošie elementi, kuru mērķis ir

nodrošināt reālu saimnieciskās darbības izdevumu atskaitīšanu, kā

arī samazināt ar iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamo ienākumu

no saimnieciskās darbības, nemainot apstrīdētajās normās noteiktā

ierobežojuma būtību. Tiem saimnieciskās darbības veicējiem, kuri

strādā nozarē ar 10 procentu komerciālo rentabilitāti,

zaudējumu pārnešana uz nākamajiem taksācijas gadiem neko

nepalīdzēšot atrisināt. Tāpat arī apstrīdēto normu nepiemērošana

pirmajā, otrajā un pēdējā darbības gadā saimnieciskās darbības

veicējiem ar zemu rentabilitāti ilgtermiņā nedošot nekādu

ieguvumu.

Svarīgs apstāklis esot tas, ka apstrīdētās normas attiecas uz

pilnas atbildības saimnieciskās darbības formām - uz

individuālajiem komersantiem, zemnieku un zvejnieku saimniecībām

un fiziskajām personām. Apstrīdētajās normās noteiktā

ierobežojuma dēļ pilnas atbildības saimnieciskās darbības formas

nevarot konkurēt ar ierobežotas atbildības saimnieciskās darbības

formām un faktiski tiekot izspiestas no daudzām nozarēm.

Piemēram, vairumtirdzniecībā uzcenojumi ļoti bieži esot zemāki

par 20 procentiem, tas nozīmējot, ka preču iepirkšanas

izmaksas, uz kurām attiecas 80 procentu ierobežojums, veido

vairāk nekā 80 procentus no saimnieciskās darbības ieņēmuma.

Līdz ar to, pastāvot vienādiem vispārējiem ekonomiskajiem

nosacījumiem, saimnieciskās darbības veicējam, kurš saskaņā ar

likumu ir iedzīvotāju ienākuma nodokļa maksātājs, būšot

ievērojami augstāks ienākuma nodokļa slogs nekā sabiedrībai ar

ierobežotu atbildību, kura ir uzņēmumu ienākuma nodokļa

maksātāja. Turklāt situāciju vēl nevienlīdzīgāku padarot tas

apstāklis, ka kopš 2017. gada nodokļu reformas uzņēmumu

ienākuma nodokļa maksātāji ienākuma nodokli maksā tikai par

sadalīto peļņu, bet iedzīvotāju ienākuma nodokļa maksātāji

ienākuma nodokli maksā neatkarīgi no peļņas sadales.

Citās valstīs vispārpieņemta prakse nodokļu politikā esot

tāda, ka pilnas atbildības saimnieciskās darbības formām tiek

noteikti zemāki nodokļi nekā ierobežotas atbildības saimnieciskās

darbības formām, jo pilnas atbildības subjekti radot mazākus

riskus tautsaimniecībai un trešajām personām un uzņemoties pilnu

atbildību par savām saistībām.

Neesot pamata apgalvot, ka apstrīdētajās normās noteiktais

ierobežojums tiešām palīdzēs risināt ēnu ekonomikas un nodokļu

nepilnīgas samaksas problēmu. Ēnu ekonomikā daudz vairāk

iesaistoties tieši sabiedrības ar ierobežotu atbildību - uzņēmumu

ienākuma nodokļa maksātājas. Prezumpciju izmantošana nodokļu

tiesībās ļaujot vienkāršot nodokļu samaksas administrēšanu.

Savukārt prezumpciju pielāgošana katrai nozarei nodokļu

administrēšanu padarīšot sarežģītāku.

Neesot pamatots arī Saeimas atbildes rakstā minētais, ka

gadījumā, ja saimnieciskās darbības veicējam nav piemērots

iedzīvotāju ienākuma nodokļa režīms, viņam esot iespēja

izvēlēties kādu citu nodokļu režīmu. Vairumā gadījumu, piemēram,

individuālajam komersantam neesot iespējams kļūt par uzņēmumu

ienākuma nodokļa maksātāju. Lai kļūtu par uzņēmumu ienākuma

nodokļa maksātāju, esot nepieciešams likvidēt individuālo

komersantu un dibināt, piemēram, sabiedrību ar ierobežotu

atbildību.

10. Pieaicinātā persona - biedrība "Latvijas

Nodokļu konsultantu asociācija" - uzskata, ka

apstrīdētās normas neatbilst Satversmes 105. pantam, jo

tajās paredzētais ierobežojums neesot pamatots ar objektīviem un

racionāliem apsvērumiem, neesot samērīgs, kā arī neatbilstot

vispārējiem tiesību principiem.

Esot pamatoti uzskatīt, ka, tulkojot likuma "Par

iedzīvotāju ienākuma nodokli" normas sistēmiski, ar šo

nodokli ir apliekams fiziskās personas gūtais ienākums, proti,

ieņēmumu un ar to gūšanu saistīto izdevumu starpība. Savukārt

apstrīdētās normas paredzot pienākumu maksāt iedzīvotāju ienākuma

nodokli pat tad, ja saimnieciskā darbība tiek veikta ar

zaudējumiem.

Mērķis mazināt ēnu ekonomiku varot tikt sasniegts arī ar

citiem, personas tiesības mazāk ierobežojošiem līdzekļiem,

piemēram, kontrolējot riskantos saimnieciskās darbības veicējus

vai - kā tas noteikts Uzņēmumu ienākuma nodokļa likumā - atliekot

nodokļu nomaksu. Apstrīdētajās normās ietvertais ierobežojums

nevis veicinot vispārējo ekonomisko izaugsmi un tautsaimniecības

attīstību, bet gan atturot saimnieciskās darbības veicējus no

konkrētā saimnieciskās darbības veida izvēlēšanās vai

turpināšanas. Neesot izslēgts, ka daļa saimnieciskās darbības

veicēju, nonākot tādā situācijā, kad ir spiesti maksāt nodokli,

lai gan nav guvuši ienākumu, izvēlēsies turpināt darbību nelegāli

un tādējādi vēl vairāk palielināsies ēnu ekonomikas

īpatsvars.

Saimnieciskās darbības veicējiem bez jebkāda aprēķinos un

teorijā balstīta pamatojuma tiekot uzlikts pienākums maksāt

iedzīvotāju ienākuma nodokli, pieņemot, ka tie strādā ar

20 procentu komerciālo rentabilitāti, lai gan tā vairākas

reizes pārsniedzot vidējo rentabilitāti Latvijas tautsaimniecībā.

Šāds regulējums ierobežojot arī saimnieciskās darbības veicēju

iespējas veikt investīcijas saimnieciskās darbības

attīstīšanai.

Izveidojot šādu nodokļa režīmu, valsts esot faktiski ieviesusi

neatspēkojamu prezumpciju, ka vismaz 20 procenti no visiem

saimnieciskās darbības veicēju izdevumiem nav attiecināmi uz to

saimniecisko darbību. Lai arī kopumā noteiktu prezumpciju

ieviešana varot padarīt nodokļu administrēšanu vienkāršāku gan

valstij, gan nodokļu maksātājam, šādas prezumpcijas nedrīkstētu

būt neatspēkojamas, īpaši ņemot vērā statistikas datus par

rentabilitāti dažādās nozarēs. Saimnieciskās darbības veicējiem

vajadzētu būt nodrošinātai iespējai maksāt nodokļus vienkāršākā

veidā atbilstoši likumā iestrādātajai prezumpcijai, saglabājot

arī iespēju ar atbilstošu pierādījumu palīdzību apliecināt to, ka

visi uzskaitītie izdevumi ir attiecināmi uz personas veikto

saimniecisko darbību un atskaitāmi nodokļu vajadzībām.

Neesot pieļaujams arī tas, ka personai, lai tā izvairītos no

iedzīvotāju ienākuma nodokļa maksāšanas tādā gadījumā, ja tā

strādā ar zaudējumiem, ir jāizvēlas cits saimnieciskās darbības

veids vai vispār jāizbeidz saimnieciskā darbība. Valsts ar

nodokļu tiesību normu palīdzību saimnieciskās darbības veicējus

nostādot tādā stāvoklī, ka tie nevar konkurēt, piemēram, ar

uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājiem.

Biedrības "Latvijas Nodokļu konsultantu asociācija"

pilnvarotā pārstāve

Mg. iur. Sandija Novicka tiesas sēdē

norādīja, ka apstrīdēto normu pamatā esošā prezumpcijas metode

gan palīdzot vienkāršot nodokļu administrēšanu, taču nerisinot

problēmu, kas saistīta ar patieso ieņēmumu neuzrādīšanu un

nepamatotu izdevumu iekļaušanu. Tāpat prezumpcijas metodes pamatā

liktā komerciālā rentabilitāte neesot precīzs rādītājs, jo katrai

nozarei tas esot atšķirīgs. Tomēr, katrai nozarei nosakot

atbilstošu komerciālās rentabilitātes rādītāju, regulējums kļūtu

pārāk sarežģīts. Tas, ka daļa saimnieciskās darbības veicēju

ilgstoši strādā ar zaudējumiem, varot būt izskaidrojams arī ar

neregulāru saimniecisko darbību.

Mg. iur. Sandija Novicka pauda viedokli,

ka iespēja pārcelt zaudējumus uz trim nākamajiem taksācijas

gadiem neesot pietiekams mehānisms apstrīdēto normu netaisnīguma

mazināšanai, jo tiem saimnieciskās darbības veicējiem, kuriem

rentabilitāte ir zema, vienmēr būšot lieli zaudējumi. Apstrīdēto

normu nepiemērošana pirmajos divos un pēdējā taksācijas gadā esot

derīga tikai tādiem saimnieciskās darbības veicējiem, kuri

neplāno saimniecisko darbību turpināt ilgstoši. Ar apstrīdētajām

normām esot ieviests apgrozījuma nodoklis, un tās kopumā neesot

pietiekami skaidras. Apstrīdētajās normās ietvertajam

ierobežojumam esot tikai fiskāla funkcija, bet ne iecerētā

regulējošā funkcija, jo pēc būtības saimnieciskās darbības

veicēji tiekot motivēti mainīt nodokļu režīmu vai vispār izbeigt

savu saimniecisko darbību.

11. Pieaicinātā persona -

Mg. iur. Jānis Taukačs

-tiesas sēdē norādīja, ka valsts un sabiedrības

interešu perspektīvā esot nepieciešams veicināt to, lai

saimnieciskās darbības veicēji pēc iespējas attīstītos un kļūtu

par lielajiem nodokļu maksātājiem. Tādēļ šādi saimnieciskās

darbības veicējiem noteikti izdevumu atskaitīšanas ierobežojumi

esot neloģiski un neizdevīgi no valstisko mērķu viedokļa.

Tiesību doktrīnā esot norādīts, ka ienākums tradicionāli ir

jāuzskata par labāko mērauklu, pēc kuras nosakāma personu spēja

samaksāt nodokli. Minētais secinājums izrietot no tādiem

principiem, ka nodokļiem jābūt taisnīgiem un nodokļu slogam jābūt

samērīgam ar nodokļu maksātāju spēju nodokļus samaksāt. No tā

varot secināt, ka ir prettiesiski likt maksāt nodokli personai,

kura to nav spējīga samaksāt. Apstrīdētās normas paredzot tādu

situāciju, ka iedzīvotāju ienākuma nodoklis jāmaksā cilvēkam,

kurš to nespēj samaksāt, jo, piemēram, ilgstoši strādā ar

zaudējumiem. Tāpat visiem pamatnoteikumiem par nodokļu

piemērošanu personu ienākumam no saimnieciskās darbības vajagot

būt salīdzināmiem ar uzņēmumu izdevumu atskaitīšanas principiem,

proti, visiem izdevumiem jābūt atskaitāmiem, ja tie veikti, lai

gūtu ieņēmumus. Varot būt pieļaujami arī izņēmumi no šiem

principiem. Piemēram, izdevumu atskaitīšanu varētu ierobežot tad,

ja korekti un precīzi noteikt atskaitāmo izdevumu apmēru ir

grūti, jo šiem izdevumiem piemīt personīgo, izklaides vai luksusa

tēriņu pazīmes. Tāpat varot būt pieļaujami pamatlīdzekļu un

nodokļu politikas motivēti izdevumu atskaitīšanas ierobežojumi.

Tomēr esot jāņem vērā, ka pēdējais minētais izņēmums ir

attiecināms, lai sodītu un disciplinētu nodokļu maksātājus,

piemēram, kā soda nauda vai nelegālu maksājumu atskaitīšanas

aizliegums.

Visticamāk, likumdevējs ar apstrīdētajām normām esot vēlējies

atrisināt situāciju, kad ir sarežģīti izsekot tam, vai

saimnieciskās darbības veicēji nav nepamatoti palielinājuši savus

izdevumus. Taču, cenšoties ierobežot tādus saimnieciskās darbības

veicējus, kuri varētu censties iegrāmatot kādus personīgus,

izklaides vai luksusa tēriņus kā saimnieciskās darbības

izdevumus, esot nepamatoti ierobežoti tie saimnieciskās darbības

veicēji, par kuriem nav šaubu, ka to izdevumi ir nepieciešami

saimnieciskajai darbībai un tiem nav personīgo izdevumu

pazīmes.

Prezumptīvā nodokļa piemērošanas jēga esot citāda, nekā to

norāda Saeima, proti, prezumpcijas princips esot attiecināms uz

pašnoteiktu nodokļa bāzi faktisko ieņēmumu vietā tad, ja

faktiskie ieņēmumi nemaz nav precīzi konstatējami. Šo principu

piemērojot ieņēmumiem no kapitāla vai no darbaspēka, nevis

saimnieciskās darbības ieņēmumiem. Piemēram, prezumpciju esot

iespējams piemērot, aprēķinot ieņēmumus no nekustamā īpašuma.

Šādā gadījumā par pamatu aprēķinam tiekot ņemta vidējā nomas

maksa, kas iegūta atbilstoši attiecīgā īpašuma kadastrālajai

vērtībai. Izskatāmajā lietā gan ieņēmumi, gan izdevumi esot

zināmi, tāpēc jautājums esot par to, vai saimnieciskās darbības

izdevumu atskaitīšanu drīkst vai nedrīkst ierobežot.

Uzņēmējdarbība tiekot veikta nolūkā gūt peļņu, un tādā

gadījumā, ja saimnieciskās darbības veicējs, piemēram, ilgstoši

strādā ar zaudējumiem, tas varot būt par pamatu tam, ka nodokļu

administrācija veic pārbaudi. Vajagot identificēt tieši šādus

nodokļu maksātājus, nevis noteikt visiem saimnieciskās darbības

veicējiem prezumpciju par ienākumu.

Ciktāl runa ir par zaudējumu pārnešanu uz nākamajiem gadiem,

Mg. iur. Jānis Taukačs norādīja, ka iedzīvotāju

ienākuma nodoklis tiek maksāts jau tajā gadā, kad ir zaudējumi,

bet būtu jāļauj attīstīties arī tādam saimnieciskās darbības

veicējam. Arī pēc trim gadiem, strādājot ar zaudējumiem,

20 procenti no pirmā gada izdevumiem būšot neatgriezeniski

zuduši.

12. Pieaicinātā persona -

Mg. iur. Jūlija Sauša -

uzskata, ka apstrīdētās normas neatbilst Satversmes

105. pantam.

Ar apstrīdētajām normām noteiktais pamattiesību ierobežojums

neesot piemērots leģitīmā mērķa sasniegšanai, un šo mērķi esot

iespējams sasniegt ar citiem, indivīda pamattiesības mazāk

ierobežojošiem līdzekļiem.

Valsts ieņēmumu dienesta - finanšu ministra pārraudzībā esošas

tiešās pārvaldes iestādes - rīcībā gan administratīvi tiesiskā,

gan krimināltiesiskā jomā esot pietiekami daudz juridisko

instrumentu, lai efektīvi veiktu nodokļu administrēšanas

pasākumus vai citus nepieciešamos pasākumus nodokļu

administrēšanas vai nodokļu nomaksas kontroles jomā.

Apstrīdētajās normās noteiktais ierobežojums nerisinot jautājumus

par ēnu ekonomiku vai izvairīšanos no nodokļu nomaksas, jo tas

esot netaisnīgs.

Attiecībā uz potenciālajām diskusijām saistībā ar

mikrouzņēmumu nodokli un konkrēto lietu likumdevējs esot skaidri

noteicis, ka iedzīvotāju ienākuma nodoklis ir ienākuma nodoklis.

Tas izriet gan no likuma "Par iedzīvotāju ienākuma

nodokli" nosaukuma, gan no šā likuma uzbūves un tajā

ietvertajām tiesību normām. Ja saimnieciskās darbības veicējs ir

izvēlējies iedzīvotāju ienākuma nodokļa maksāšanas režīmu, tad

atbilstoši likuma "Par iedzīvotāju ienākuma nodokli"

mērķim un jēgai tam vajagot būt iespējai maksāt minēto nodokli

par gūtajiem ienākumiem, nevis par taksācijas perioda

apgrozījumu, kā tas ir mikrouzņēmumu nodokļa gadījumā vai

uzņēmumu ienākuma nodokļa gadījumā, kad šo nodokli aprēķina no

Uzņēmumu ienākuma nodokļa likumā definētās apliekamās bāzes. Ja

saimnieciskās darbības veicējs strādā ar zaudējumiem, tad šāda

situācija neatbilstot likuma "Par iedzīvotāju ienākuma

nodokli" būtībai. Savukārt visi pārējie gadījumi, kad

personas ļaunprātīgi izvairās no nodokļu maksāšanas, esot

regulējami citādā kārtībā. Turklāt esot jāņem vērā, ka Latvijā

gan ir vismaz 15 nodokļu veidu, bet fiziskajām personām, veicot

saimniecisko darbību, iespējas izvēlēties sev piemērotāko nodokļu

maksāšanas režīmu tomēr ir ierobežotas un klasisks, sakārtots

iedzīvotāju ienākuma nodokļa režīms tām būtu

vispiemērotākais.

Tiesas sēdē Mg. iur. Jūlija Sauša,

atsaucoties uz Finanšu ministrijas pilnvarotās pārstāves teikto,

ka apstrīdētās normas esot pieņemtas arī tāpēc, lai rastu

veselības nozarei nepieciešamos līdzekļus, papildus norādīja, ka

valsts budžeta ieņēmumi nevar būt par attaisnojumu pamattiesību

ierobežošanai. Esot jāņem vērā, ka patentmaksas un mikrouzņēmumu

nodokļa maksāšanas režīms, sākot ar 2021. gada

1. jūliju, pamazām tiek likvidēts. Tas arī varot būt

iemesls, kura dēļ daudzas personas turpina reģistrēties

saimnieciskās darbības veicēja statusā un maksāt iedzīvotāju

ienākuma nodokli. Apstrīdēto normu pamatā esošā prezumpcija pēc

būtības esot pieņēmums, ka nodokļu maksātājs ir negodprātīgs, un

apstrīdētās normas ļaujot izvairīties no šīs problēmas

risināšanas. Tajās ietvertais ierobežojums esot netaisnīgs, taču,

ja tas tiktu pielāgots atsevišķām nozarēm, nodokļa administrēšana

kļūtu pārāk sarežģīta.

Secinājumu

daļa

13. Tiesībsargs apstrīd likuma "Par iedzīvotāju

ienākuma nodokli" 11. panta 3.1 daļu un

11.1 panta 6.1 daļu.

Likuma "Par iedzīvotāju ienākuma nodokli"

11. panta 3.1 daļa noteic, ka ar

saimniecisko darbību saistītie izdevumi tiek piemēroti apmērā,

kas nepārsniedz 80 procentus no fiziskās personas kopējiem

saimnieciskās darbības ieņēmumiem. Šī norma attiecas uz tiem

saimnieciskās darbības veicējiem, kuri kārto grāmatvedību

vienkāršajā ieraksta sistēmā. Tādējādi likuma "Par

iedzīvotāju ienākuma nodokli" 11. panta

3.1 daļa, ierobežojot ar saimniecisko darbību

saistītos izdevumus līdz 80 procentiem no ieņēmumiem,

noteic, ka ar iedzīvotāju ienākuma nodokli ir apliekama vismaz

20 procentus liela ieņēmumu daļa.

Likuma "Par iedzīvotāju ienākuma nodokli"

11.1 panta 6.1 daļa nosaka: ja

maksātājam pēc šajā pantā noteikto korekciju veikšanas ar nodokli

apliekamais ienākums ir mazāks par 20 procentiem no

saimnieciskās darbības ieņēmumiem, nodokli aprēķina no summas,

kas nav mazāka par 20 procentiem no saimnieciskās darbības

ieņēmumiem. Šī norma attiecas uz saimnieciskās darbības

veicējiem, kuri kārto grāmatvedību divkāršā ieraksta sistēmā.

Tādējādi likuma "Par iedzīvotāju ienākuma nodokli"

11.1 panta 6.1 daļa nenosaka

izdevumu ierobežojumu, bet paredz to, ka iedzīvotāju ienākuma

nodoklis ir maksājams no 20 procentu ieņēmumu daļas.

Gan likuma "Par iedzīvotāju ienākuma nodokli"

11. panta 3.1 daļa, gan

11.1 panta 6.1 daļa attiecas uz

kārtību, kādā nosaka ar iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamo

ienākumu saimnieciskās darbības veicējiem. Tā kā abas apstrīdētās

normas paredz, ka ar iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamais

ienākums ir vismaz 20 procenti no saimnieciskās darbības

ieņēmumiem, Satversmes tiesa tās vērtēs vienlaikus.

14. Satversmes 105. pants nosaka: "Ikvienam

ir tiesības uz īpašumu. Īpašumu nedrīkst izmantot pretēji

sabiedrības interesēm. Īpašuma tiesības var ierobežot vienīgi

saskaņā ar likumu. Īpašuma piespiedu atsavināšana sabiedrības

vajadzībām pieļaujama tikai izņēmuma gadījumos uz atsevišķa

likuma pamata pret taisnīgu atlīdzību."

Izskatāmā lieta neattiecas uz īpašuma piespiedu atsavināšanu

sabiedrības vajadzībām, kas ir izvērtējama atbilstoši Satversmes

105. panta ceturtajam teikumam, tāpēc Satversmes tiesa

vērtēs apstrīdēto normu atbilstību Satversmes 105. panta

pirmajiem trim teikumiem.

Satversmes 105. pants paredz gan īpašuma tiesību

netraucētu īstenošanu, gan arī valsts iespēju sabiedrības

interesēs ierobežot šīs tiesības. Minētais pants, no vienas

puses, ietver valsts pienākumu nodrošināt īpašuma tiesību

aizsardzību, taču, no otras puses, dod valstij arī tiesības

noteiktā apjomā un kārtībā iejaukties īpašuma tiesību

izmantošanā. Ar "tiesībām uz īpašumu" Satversmes 105.

panta izpratnē saprotamas visas mantiska rakstura tiesības, kuras

tiesīgā persona var izlietot par labu sev un ar kurām tā var

rīkoties pēc savas gribas. Arī personas naudas līdzekļi ir

tiesību uz īpašumu objekts (sk. Satversmes tiesas

2020. gada 28. septembra sprieduma lietā

Nr. 2019-37-0103 15.2. punktu). Tādējādi

saimnieciskās darbības veicēja mantas aizsardzība ietilpst

Satversmes 105. panta pirmajos trijos teikumos nostiprināto

tiesību uz īpašumu tvērumā.

Ņemot vērā to, ka nodokļa maksāšanas pienākums personai

vienmēr nozīmē tiesību uz īpašumu ierobežojumu, taču apstrīdētās

normas pašas par sevi nenosaka pienākumu maksāt iedzīvotāju

ienākuma nodokli, Satversmes tiesai jāpārbauda, vai un kā

apstrīdētās normas ierobežo Satversmes 105. panta pirmajos

trijos teikumos ietvertās tiesības uz īpašumu.

Likumā "Par iedzīvotāju ienākuma nodokli"

iedzīvotāju ienākuma nodoklis ir definēts kā nodoklis, ar ko

apliek fiziskās personas gūtos ienākumus, bet ienākums - kā

saimnieciskās darbības ieņēmumu un ar to gūšanu saistīto izdevumu

starpība (sk. likuma "Par iedzīvotāju ienākuma

nodokli" 1. panta 3. punktu un 3. panta otro

daļu). Tāpat jāņem vērā, ka atbilstoši likuma "Par

iedzīvotāju ienākuma nodokli" 15. panta otrajai daļai

no ienākuma apmēra ir atkarīga piemērotā iedzīvotāju ienākuma

nodokļa likme. Proti, lai noteiktu maksājamo iedzīvotāju ienākuma

nodokli, ir nosakāms saimnieciskās darbības veicēja ienākums.

Tāda saimnieciskās darbības veicēja ienākums, kurš kārto

grāmatvedību vienkāršā ieraksta sistēmā, tiek aprēķināts kā

likuma "Par iedzīvotāju ienākuma nodokli"

11. pantā noteikto ieņēmumu un ar to gūšanu saistīto

izdevumu starpība (sk. likuma "Par iedzīvotāju ienākuma

nodokli" 11. panta pirmo daļu). Savukārt tāda

saimnieciskās darbības veicēja ienākums, kurš kārto grāmatvedību

divkāršā ieraksta sistēmā, aprēķināms, koriģējot likuma "Par

iedzīvotāju ienākuma nodokli" 11.1 pantā

noteiktajā kārtībā ieņēmumu un izdevumu pārskatā uzrādīto

ieņēmumu un izdevumu starpību (sk. likuma "Par

iedzīvotāju ienākuma nodokli"

11.1 panta pirmo daļu).

Tādējādi vispārēji likums "Par iedzīvotāju ienākuma

nodokli" ir veidots, balstoties uz nodokļu maksātāja spēju

samaksāt nodokli. Proti, iedzīvotāju ienākuma nodokļa apmērs ir

atkarīgs no reālā ienākuma, lai finansiālais slogs, ko rada

nodokļa maksāšanas pienākums, būtu samērīgs. Nodokļu samaksas

spēja ienākuma nodokļa gadījumā tiek vērtēta arī atbilstoši

objektīvā neto principam, kas paredz: lai noteiktu ar iedzīvotāju

ienākuma nodokli apliekamo ienākumu, ir jābūt iespējai atskaitīt

ar saimniecisko darbību saistītos izdevumus.

Nodokļu samaksas spēja un tās konkretizācijas elements

ienākuma nodokļa gadījumā - objektīvā neto princips - izriet no

taisnīguma un tiesiskās vienlīdzības principiem, proti,

likumdevējam ir jānodrošina, lai nodokļu maksātāji ar vienādām

spējām tiktu vienādi aplikti ar nodokļiem, un nodokļu slogam

jābūt samērīgam ar nodokļu maksātāja ienākumiem (sal.

sk., piemēram: Englisch J.

Ability to Pay in European Tax Law. Pieejams: www.ssrn.com; sk.

arī Vācijas Federālās konstitucionālās tiesas 2008. gada

9. decembra sprieduma lietā Nr. 2 BvL 1/07

1.-91. rindkopu).

Apstrīdētās normas paredz izņēmumu no vispārējās kārtības, jo

noteic, ka ar iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamais ienākums

ir vismaz 20 procenti no saimnieciskās darbības ieņēmumiem.

Proti, ja izdevumi ir lielāki par 80 procentiem no

ieņēmumiem, tos nevar iekļaut saimnieciskās darbības izdevumos

pilnā apmērā. Tādējādi apstrīdētās normas, kas paredz kārtību,

kādā tiek noteikts ar iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamais

ienākums, ietiecas objektīvā neto principa tvērumā, jo pieļauj

tādu situāciju, ka nodoklis ir maksājams arī tad, ja ienākums

reāli nav gūts, bet ir tikai prezumēts.

Satversmes tiesa secina, ka apstrīdētās normas ir daļa no

tiesiskā regulējuma, kas paredz iedzīvotāju ienākuma nodokļa

maksāšanas pienākumu. Tās ierobežo saimnieciskās darbības veicēja

tiesības uz īpašumu, jo nosaka minimālo ar iedzīvotāju ienākuma

nodokli apliekamo ienākumu un tādējādi arī ietekmē maksājamā

iedzīvotāju ienākuma nodokļa apmēru.

Tātad apstrīdētās normas rada

personai Satversmes 105. panta pirmajos trijos teikumos

ietverto pamattiesību ierobežojumu.

15. Lai izvērtētu Satversmes 105. panta pirmajos

trijos teikumos ietverto pamattiesību ierobežojuma satversmību,

jānoskaidro:

1) vai pamattiesību ierobežojums ir noteikts ar pienācīgā

kārtībā pieņemtu likumu;

2) vai šim ierobežojumam ir leģitīms mērķis;

3) vai šis ierobežojums ir samērīgs ar tā leģitīmo mērķi

(sk., piemēram, Satversmes tiesas 2021. gada

6. aprīļa sprieduma lietā Nr. 2020-31-01

14. punktu).

16. Izvērtējot to, vai pamattiesību ierobežojums ir

noteikts ar likumu, Satversmes tiesai jāpārbauda:

1) vai likums ir pieņemts, ievērojot normatīvajos aktos

paredzēto kārtību;

2) vai likums ir izsludināts un publiski pieejams atbilstoši

normatīvo aktu prasībām;

3) vai likums ir pietiekami skaidri formulēts, lai persona

varētu izprast no tā izrietošo tiesību un pienākumu saturu un

paredzēt tā piemērošanas sekas (sk., piemēram, Satversmes

tiesas 2018. gada 6. jūnija sprieduma lietā

Nr. 2017-21-01 15. punktu).

Pamattiesību ierobežojumam jābūt noteiktam tādā likumdošanas

procesā, kas atbilst labas likumdošanas principam

(sk. Satversmes tiesas 2021. gada 6. aprīļa

sprieduma lietā Nr. 2020-31-01 15. punktu).

Saskaņā ar labas likumdošanas principu likumdevējam citstarp

jāizvērtē likumprojektā paredzēto tiesību normu atbilstība

augstāka juridiska spēka tiesību normām, tostarp Satversmei,

starptautiskajām un Eiropas Savienības tiesību normām, un

jāsaskaņo likumprojektā ietvertās un tiesību sistēmā jau

pastāvošās tiesību normas atbilstoši racionāla likumdevēja

principam. Tāpat paredzētais tiesiskais regulējums, ja tas

nepieciešams, ir pienācīgi jāpamato ar izskaidrojošiem

pētījumiem. Satversmes tiesa ir atzinusi, ka tikai būtiski

procedūras pārkāpumi ir pamats tam, lai atzītu, ka pieņemtajam

aktam nav juridiska spēka (sk. Satversmes tiesas

1998. gada 13. jūlija sprieduma lietā

Nr. 03-04(98) secinājumu daļas 3. punktu un

2019. gada 6. marta sprieduma lietā Nr. 2018-11-01

18.1. un 18.5. punktu).

16.1. Pēc tiesībsarga ieskata, apstrīdētajās normās

noteiktā tiesību uz īpašumu ierobežojuma neatbilstība labas

likumdošanas principam izpaužas tādējādi, ka likumdevējs nav

ņēmis vērā Saeimas Juridiskā biroja ierosinājumu izvērtēt

apstrīdēto normu samērīgumu un vairāku deputātu iebildumus sakarā

ar apstrīdēto normu satversmību. Turklāt apstrīdēto normu

nepieciešamība neesot pamatota ar atbilstošiem pētījumiem un

argumenti par rentabilitāti, kas ietekmējuši šo normu pieņemšanu,

esot izteikti tikai tiesas sēdes laikā (sk. 2021. gada

8. decembra tiesas sēdes stenogrammu lietas materiālu

5. sēj. 9.-15. lp. un 25.-26. lp.).

No lietas materiāliem izriet, ka par likumprojekta

Nr. 977/Lp12 "Grozījumi likumā "Par iedzīvotāju

ienākuma nodokli"" virzību atbildīga bija Saeimas

Budžeta un finanšu (nodokļu) komisija. Saeimas Budžeta un finanšu

(nodokļu) komisijas 2017. gada 26. jūlija sēdē pirms

likumprojekta izskatīšanas otrajā lasījumā priekšlikumi par

apstrīdēto normu izslēgšanu vai grozīšanu tika apspriesti, taču

netika atbalstīti (sk. lietas materiālu 1. sēj.

89.-90. lp.). Saeimā, izskatot likumprojektu otrajā,

galīgajā lasījumā, notika debates, kurās piedalījās vairāki

deputāti. Apstrīdētās normas tika pieņemtas redakcijā, kāda bija

paredzēta jau Ministru kabineta iesniegtajā likumprojektā

Nr. 977/Lp12 "Grozījumi likumā "Par iedzīvotāju

ienākuma nodokli"" (sk. Saeimas 2017. gada 28.

jūlija sēdes stenogrammu. Pieejama:

https://www.saeima.lv).

Satversmes tiesa gūst apstiprinājumu tam, ka likumdevējs ir

vērtējis apstrīdētajās normās ietverto tiesību uz īpašumu

ierobežojumu. Tas vien, ka likumdevējs nav ņēmis vērā paustos

iebildumus un sniegtos priekšlikumus, nevar būt par pamatu tam,

lai atzītu, ka labas likumdošanas princips nav ievērots (sk.,

piemēram, Satversmes tiesas 2015. gada 25. marta

sprieduma lietā Nr. 2014-11-0103 18.1. punktu).

Tādējādi attiecībā uz tiesībsarga argumentu, ka neesot ņemts vērā

Saeimas Juridiskā biroja ierosinājums vērtēt apstrīdēto normu

samērīgumu un vairāku deputātu iebildumi sakarā ar apstrīdēto

normu satversmību, atzīstams, ka labas likumdošanas princips nav

pārkāpts.

Savukārt tiesībsarga apsvērumi par to, ka apstrīdēto normu

izstrādes un pieņemšanas laikā nav veikta pienācīga priekšizpēte,

kā arī par to, ka rentabilitātes apsvērumi ir izteikti tikai

tiesas sēdes laikā, ir saistīti ar viņa iebildumiem, ka

pamattiesību ierobežojums nav piemērots leģitīmā mērķa

sasniegšanai, jo nav pamatots ar objektīviem un racionāliem

apsvērumiem. Tādēļ šos argumentus Satversmes tiesa pārbaudīs,

vērtējot to, vai apstrīdētajās normās ietvertais pamattiesību

ierobežojums atbilst samērīguma principam.

16.2. Lietas dalībnieki nav izteikuši iebildumus sakarā

ar apstrīdēto normu izsludināšanas kārtību, un arī Satversmes

tiesai nerodas šaubas par to, ka apstrīdētās normas ir

izsludinātas Satversmē un Saeimas kārtības rullī noteiktajā

kārtībā, kā arī ir pieejamas atbilstoši normatīvo aktu prasībām.

Proti, apstrīdētajās normās ietvertais tiesību uz īpašumu

ierobežojums ir noteikts ar Saeimā 2017. gada

28. jūlijā pieņemto likumu "Grozījumi likumā "Par

iedzīvotāju ienākuma nodokli"". Valsts prezidents

2017. gada 8. augustā izsludināja likumu oficiālajā

laikrakstā "Latvijas Vēstnesis", Nr. 156.

16.3. Attiecībā uz apstrīdēto normu skaidrību gan

tiesībsargs, gan biedrības "Latvijas Nodokļu konsultantu

asociācija" pilnvarotā pārstāve

Mg. iur. Sandija Novicka tiesas sēdē norādīja,

ka apstrīdētās normas nav pietiekami skaidri formulētas, jo tās

paredzot apgrozījuma nodokli, kas neatbilstot likuma "Par

iedzīvotāju ienākuma nodokli" būtībai (sk.

2021. gada 7. decembra tiesas sēdes stenogrammu lietas

materiālu 4. sēj. 134.-136. lp.). Arī

Dr. oec. Alberts Auziņš norādīja, ka labas

likumdošanas principam neatbilstot tas, ka likumā, kas nosaka

nodokli no ienākuma, iekļauts apgrozījuma nodoklis

(sk. 2021. gada 7. decembra tiesas sēdes

stenogrammu lietas materiālu 4. sēj. 132. lp.).

Satversmes tiesa ir atzinusi, ka tiesību normai, kas ierobežo

personas pamattiesības, jābūt gan saprotamai, gan paredzamai.

Proti, tiesību normai jābūt formulētai pietiekami precīzi un

skaidri. Normai jābūt formulētai tā, lai ļautu personām skaidri

paredzēt noteikumu piemērošanas jomu un nozīmi (sk., piemēram,

Satversmes tiesas 2011. gada 30. marta sprieduma lietā

Nr. 2010-60-01 15.2. punktu).

No apstrīdētajām normām saimnieciskās darbības veicējs var

izsecināt kārtību, kādā nosakāms ar iedzīvotāju ienākuma nodokli

apliekamais ienākums. Proti, apstrīdētās normas paredz izņēmumu

no likuma "Par iedzīvotāju ienākuma nodokli"

11. pantā noteiktās vispārējās kārtības, atbilstoši kurai

iedzīvotāju ienākuma nodoklis ir maksājams no reāla ienākuma, un

noteic, ka saimnieciskās darbības veicējam ar iedzīvotāju

ienākuma nodokli apliekamais ienākums ir vismaz 20 procenti

no ieņēmumiem. Tikai gadījumos, kad saimnieciskās darbības

izdevumi pārsniedz saimnieciskās darbības ieņēmumus, iedzīvotāju

ienākuma nodoklis ir maksājams no 20 procentu ieņēmumu daļas

jeb apgrozījuma. Satversmes tiesa secina, ka apstrīdētās normas

ir saistītas ar iedzīvotāju ienākuma nodokļa maksāšanas

pienākumu, taču pašas par sevi nenosaka apgrozījuma nodokli.

Tādējādi persona var izprast no apstrīdētajām normām izrietošo

tiesību un pienākumu saturu un paredzēt šo normu piemērošanas

sekas.

Ievērojot iepriekš minēto, Satversmes tiesa secina, ka

apstrīdētās normas ir pieņemtas, ievērojot normatīvajos aktos

paredzēto kārtību, un to pieņemšanas procesā nav konstatējami

būtiski likumdošanas procedūras pārkāpumi.

Līdz ar to apstrīdētajās normās

ietvertais pamattiesību ierobežojums ir noteikts ar pienācīgā

kārtībā pieņemtu likumu.

17. Ikviena pamattiesību ierobežojuma pamatā ir jābūt

apstākļiem un argumentiem, kādēļ tas vajadzīgs, proti,

ierobežojums tiek noteikts svarīgu interešu - leģitīma mērķa -

labad (sk., piemēram, Satversmes tiesas 2015. gada

13. oktobra sprieduma lietā Nr. 2014-36-01

18. punktu). Satversmes tiesas procesā pienākums uzrādīt

un pamatot pamattiesību ierobežojuma leģitīmo mērķi visupirms ir

institūcijai, kas izdevusi apstrīdēto aktu, konkrētajā gadījumā -

Saeimai (sk., piemēram, Satversmes tiesas 2020. gada

12. februāra sprieduma lietā Nr. 2019-05-01

20. punktu).

Saeimas pilnvarotais pārstāvis Jānis Priekulis tiesas sēdē

norādīja, ka apstrīdētajās normās ietvertais tiesību uz īpašumu

ierobežojums ir noteikts, pamatojoties uz prezumpcijas metodi.

Proti, likumdevējs esot paredzējis minimālo nodokļa bāzi,

balstoties uz nodokļu maksātāja ieņēmumiem. Ierobežojumam esot

gan fiskāla funkcija - gūt lielākus ieņēmumus no iedzīvotāju

ienākuma nodokļa samaksas -, gan regulējoša funkcija -

veicināt ekonomisko izaugsmi un tautsaimniecības attīstību,

mazināt ēnu ekonomiku un paaugstināt Valsts ieņēmumu dienesta

darbības efektivitāti. Līdz ar to apstrīdētajās normās ietvertā

pamattiesību ierobežojuma leģitīmais mērķis esot sabiedrības

labklājības aizsardzība (sk. 2021. gada

25. novembra tiesas sēdes stenogrammu lietas materiālu

4. sēj. 16.-17. lp.). To pēc būtības neapšauba arī

tiesībsargs un visas lietā pieaicinātās personas.

17.1. Prezumptīvā taksācija jeb prezumpcijas metode

paredz netiešu rādītāju izmantošanu nodokļu maksātāja nodokļu

saistību noteikšanā. Prezumpcija jāsaprot kā legāls pieņēmums, ka

nodokļu maksātāja ar nodokli apliekamais ienākums nav mazāks par

to, kas tiek prezumēts. Prezumpcijas metodi var lietot attiecībā

uz visiem tiem nodokļiem, kas ir balstīti uz grāmatvedības

uzskaiti, tostarp arī uz iedzīvotāju ienākuma nodokli. Viena no

prezumpcijas metodēm ir tāda, ka ar nodokli apliekamais ienākums

tiek noteikts ne mazāks par kādu specifisku procentuālu daļu no

nodokļa maksātāja ieņēmumiem (sk.: Thuronyi V.

Presumptive Taxation. Pieejams: www.elibrary.imf.org).

Apstrīdētajās normās ir noteikts, ka saimnieciskās darbības

veicēja ar iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamais ienākums ir

vismaz 20 procenti no ieņēmumiem. Tādējādi var secināt, ka

apstrīdētajās normās ar iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamais

ienākums ir noteikts kā prezumpcija. Šāda prezumpcijas

piemērošana ir atkāpšanās no objektīvā neto principa, kas paredz,

ka ar iedzīvotāju ienākuma nodokli ir apliekams tikai nodokļu

maksātāja reālais ienākums.

Tā kā objektīvā neto princips izriet no prasības pēc

taisnīguma un tiesiskās vienlīdzības nodokļu tiesību jomā,

atkāpšanās no šā principa nevar būt pamatota tikai ar fiskālu

ieguvumu valsts budžetā (sk., piemēram, Vācijas Federālās

konstitucionālās tiesas 2008. gada 9. decembra

sprieduma lietā Nr. 2 BvL 1/07

1.-91. rindkopu, sal. ar Satversmes tiesas 2018. gada

15. maija sprieduma lietā Nr. 2017-15-01

21.2. punktu). Tas nozīmē, ka nodokļa fiskālais ieguvums

valsts budžetā nevar būt vienīgais pamats tam, lai, atkāpjoties

no objektīvā neto principa, ierobežotu personas tiesības uz

īpašumu.

17.2. Nodokļi veido valsts budžeta un pašvaldību

budžetu ieņēmumus, un tie tiek noteikti, lai nodrošinātu

sabiedrības labklājību (sk. Satversmes tiesas 2018. gada

18. oktobra sprieduma lietā Nr. 2018-04-01

16. punktu). Arī iedzīvotāju ienākuma nodokļa

pamatfunkcija ir fiskālā funkcija (sk. Satversmes tiesas

2010. gada 6. decembra sprieduma lietā

Nr. 2010-25-01 9. punktu). Apstrīdētajās normās

nosakot prezumpciju, ka ar iedzīvotāju ienākuma nodokli

apliekamais ienākums ir 20 procenti no saimnieciskās

darbības ieņēmumiem, tika palielināts arī maksājamā iedzīvotāju

ienākuma nodokļa apmērs. Vienlaikus apstrīdētajās normās

ietvertajam tiesību uz īpašumu ierobežojumam ir arī regulatīvā

funkcija, proti, tas ir vērsts uz to, lai samazinātu tādu

saimnieciskās darbības veicēju skaitu, kuri nepamatoti palielina

izdevumus vai neuzrāda visus ieņēmumus. Tādā veidā Valsts

ieņēmumu dienests var ietaupīt resursus, kas nepieciešami gan

papildu informācijas iegūšanai un precizēšanai, gan nodokļu

auditu un tematisko pārbaužu veikšanai. Valsts ieņēmumu dienests

var novirzīt savus resursus citu prioritāro mērķu sasniegšanai,

tostarp ēnu ekonomikas mazināšanas pasākumiem citās nozarēs.

Mērķtiecīgāka un efektīvāka Valsts ieņēmumu dienesta darbība

mazina uzņēmēju vēlmi iesaistīties ēnu ekonomikā (sk.: Ēnu

ekonomikas indekss Baltijas valstīs 2009.-2020. gadā.

Pieejams: www.sseriga.edu). Nodokļu maksātāju efektīva

uzraudzība nodrošina arī sekmīgu visas tautsaimniecības

attīstību. Ņemot vērā minēto, apstrīdētajās normās noteiktais

tiesību uz īpašumu ierobežojums, ietekmējot nodokļu maksātāju

rīcību, sekmē sabiedrības labklājību.

Līdz ar to apstrīdētajās normās

noteiktajam pamattiesību ierobežojumam ir leģitīms

mērķis - sabiedrības labklājības aizsardzība.

18. Konstatējot pamattiesību ierobežojuma leģitīmo

mērķi, nepieciešams izvērtēt tā atbilstību samērīguma principam.

Lai noskaidrotu, vai pamattiesību ierobežojums atbilst samērīguma

principam, Satversmes tiesa izvērtē, vai izmantotie līdzekļi ir

piemēroti leģitīmā mērķa sasniegšanai; vai mērķi nevar sasniegt

ar citiem, personas tiesības un likumīgās intereses mazāk

ierobežojošiem līdzekļiem; vai labums, ko gūst sabiedrība, ir

lielāks par personai nodarītajiem zaudējumiem

(sk., piemēram, Satversmes tiesas 2021. gada

6. aprīļa sprieduma lietā Nr. 2020-31-01

17. punktu).

Izskatāmās lietas ietvaros tiek vērtēta no nodokļa maksāšanas

pienākuma izrietoša tiesību uz īpašumu ierobežojuma atbilstība

Satversmei. Kā to vairākkārt norādījusi Satversmes tiesa,

valstij, nosakot un realizējot savu nodokļu politiku, ir plaša

rīcības brīvība (sk., piemēram, Satversmes tiesas

2011. gada 20. maija sprieduma lietā

Nr. 2010-70-01 9. punktu un 2015. gada

3. jūlija sprieduma lietā Nr. 2014-12-01

18.2. punktu). Tomēr, pieņemot lēmumus nodokļu jomā,

likumdevēja rīcības brīvība ir realizējama tādā veidā, kas

atbilst vispārējiem tiesību principiem un citām Satversmes

normām, kā arī nodrošina demokrātiskas tiesiskas valsts tiesiskās

sistēmas galvenā mērķa - taisnīguma - īstenošanu (sal.

sk. Satversmes tiesas 2020. gada 12. marta sprieduma

lietā Nr. 2019-11-01 14. punktu). Iedzīvotāju

ienākuma nodokļa jomā likumdevējam jāņem vērā arī objektīvā neto

princips, kas ir tiesiskās vienlīdzības principa konkretizācijas

elements (sal. sk., piemēram, Satversmes tiesas

2017. gada 19. oktobra sprieduma lietā

Nr. 2016-14-01 27. punktu un Vācijas Federālās

konstitucionālās tiesas 2008. gada 9. decembra

sprieduma lietā Nr. 2 BvL 1/07 1.-91.

rindkopu).

Tādējādi likumdevēja pienākums nodokļu jomā ir izveidot tādu

taisnīgu nodokļu sistēmu, kas nodrošina tiesiskās vienlīdzības

principa un citu vispārējo tiesību principu ievērošanu, tā

veicinot nodokļu maksātāju uzticēšanos valstij un tiesībām un

sekmējot valsts ilgtspējīgu attīstību (sal. sk. Satversmes

tiesas 2017. gada 19. oktobra sprieduma lietā

Nr. 2016-14-01 26. punktu; sk. arī: OECD 2015 Final

Report. Adressing the Tax Challenges of the Digital Economy:

Fundamental Principles of Taxation. Pieejams:

www.oecd-ilibrary.org). Šādas nodokļu politikas īstenošana

nodrošina sabiedrības labklājību.

19. Izvērtējot to, vai izraudzītie līdzekļi ir

piemēroti leģitīmā mērķa sasniegšanai, Satversmes tiesa pārbauda,

vai ar izraudzītajiem līdzekļiem var sasniegt leģitīmo mērķi.

Satversmes tiesa ir secinājusi: lai pārbaudītu, vai nodokļa

regulējums ir piemērots tā leģitīmā mērķa sasniegšanai, nodokļa

regulējumam jābūt pamatotam ar objektīviem un racionāliem

apsvērumiem (sk. Satversmes tiesas 2011. gada

20. maija sprieduma lietā Nr. 2010-70-01 9. punktu

un 2015. gada 25. marta sprieduma lietā

Nr. 2014-11-0103 24.1. punktu). Ar šādiem

apsvērumiem pamatots nodokļa regulējums demokrātiskā tiesiskā

valstī ir tāds, kas ir balstīts uz taisnīguma un tiesiskās

vienlīdzības principiem. Tādēļ Satversmes tiesai jāpārbauda, vai

apstrīdētajās normās ietvertais tiesību uz īpašumu ierobežojums

ir noteikts uz taisnīguma un tiesiskās vienlīdzības nodrošināšanu

vērstu objektīvu un racionālu apsvērumu pamata.

19.1. Pieteikuma iesniedzējs un atsevišķas pieaicinātās

personas ir izteikušas šaubas par to, vai apstrīdētajās normās

ietvertais pamattiesību ierobežojums ir piemērots tā leģitīmā

mērķa sasniegšanai (sk. lietas materiālu 1. sēj.

1.-16. lp., 3. sēj. 35.-38. lp.,

39.-45. lp. un 60.-63. lp.).

Tiesas sēdē Saeimas pilnvarotais pārstāvis Jānis Priekulis

norādīja, ka ar apstrīdētajām normām, nosakot minimālo ar

iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamo ienākumu, tiek nodrošināta

sabiedrības labklājība. Proti, saimnieciskās darbības veicēji

tiekot motivēti uz labāk pamatotu saimniecisko darbību, tāpat

vairs nebūšot iespējams izvairīties no iedzīvotāju ienākuma

nodokļa nomaksas adekvātā apmērā, līdz ar to palielināšoties arī

ieņēmumi valsts budžetā un pašvaldību budžetos, kā arī

samazināšoties resursi, kas Valsts ieņēmumu dienestam

nepieciešami, lai uzraudzītu saimnieciskās darbības veicējus

(sk. 2021. gada 25. novembra tiesas sēdes

stenogrammu lietas materiālu 4. sēj. 17.-20. lp.).

Apstrīdēto normu pamatā esot Finanšu ministrijas izdarītie

secinājumi, ka liela daļa saimnieciskās darbības veicēju ilgstoši

strādā ar zaudējumiem vai minimālu peļņu, kā arī neuzrāda

patiesos ieņēmumus (sk. lietas materiālu 1. sēj.

41.-42. lp.).

19.2. Prezumpcijas metodi lieto gan nodokļu

aprēķināšanai nepieciešamo objektīvo rādītāju nodrošināšanai, gan

nodokļu administrēšanas vienkāršošanai, kā arī lai mazinātu

izvairīšanos no nodokļu maksāšanas. Prezumpcijas metode var

palīdzēt arī nodokļu slogu sadalīt vienlīdzīgāk, ja vispārējā

nodokļu aprēķināšanas kārtība nav piemērota nodokļu maksātāju

negodprātības dēļ (sk.: Thuronyi V. Presumptive Taxation.

Pieejams: www.elibrary.imf.org).

Satversmes tiesa secina, ka likumdevējam ir tiesības, nosakot

ar nodokli apliekamo bāzi, lietot prezumpcijas metodi, ja vien

prezumpcijas piemērošana nodrošina taisnīguma un tiesiskās

vienlīdzības principu ievērošanu.

Taisnīguma principa ievērošana iedzīvotāju ienākuma nodokļa

jomā izpaužas vertikālā un horizontālā taisnīguma īstenošanā.

Atbilstoši horizontālā taisnīguma principam nodokļu maksātājiem

ar vienādu spēju samaksāt nodokļus tiek uzlikts vienāds nodokļu

slogs. Savukārt, īstenojot vertikālo taisnīguma principu, tiek

ņemta vērā nodokļu maksātāja spēja samaksāt nodokli (sk.: OECD

2015 Final Report. Adressing the Tax Challenges of the Digital

Economy: Fundamental Principles of Taxation. Pieejams:

www.oecd-ilibrary.org). Tādējādi, lai nodokļu tiesībās būtu

ievērots horizontālā taisnīguma princips, likumdevējam ir

jāizveido tāds tiesiskais regulējums, kas veicina nodokļu

labprātīgu samaksu. Savukārt no vertikālā taisnīguma principa

izriet prasība ar iedzīvotāju ienākuma nodokli aplikt reālu

ienākumu, kas veidojies kā saimnieciskajā darbībā gūto ieņēmumu

un ar to gūšanu saistīto izdevumu starpība.

19.3. Īstenojot taisnīguma principa horizontālo aspektu

nodokļu tiesībās, nepieciešams balstīties uz tādiem rādītājiem,

kas patiesi atspoguļo nodokļu maksātāju finansiālo stāvokli,

tostarp ieņēmumus.

Tiesību doktrīnā norādīts, ka prezumpcijas metodei, pēc kuras

tiek noteikts minimālais ar nodokli apliekamais ienākums, piemīt

tāds būtisks trūkums, ka tā pati par sevi neatrisina problēmu ar

patieso ieņēmumu neuzrādīšanu. Prezumpcijas metode ir efektīva

tikai tad, ja pamatu, uz kura izdarīta prezumpcija, ir grūti

noslēpt. Pretējā gadījumā prezumpcijas metode nepalīdz

paaugstināt ieņēmumus no negodprātīgiem nodokļu maksātājiem, bet

ietekmē godprātīgos nodokļu maksātājus, kuri neslēpj savus

ieņēmumus (sk.: Thuronyi V. Presumptive Taxation.

Pieejams: www.elibrary.imf.org).

Kā tiesas sēdē paskaidroja Saeimas pilnvarotais pārstāvis

Jānis Priekulis, lai novērstu patieso ieņēmumu slēpšanu,

likumdevējs ir ieviesis šā mērķa sasniegšanai paredzētus

pasākumus. Proti, likuma "Par iedzīvotāju ienākuma

nodokli" 11. un 11.1 pantā esot

iekļauts nosacījums, ka nodokļu maksātāja taksācijas gada

saimnieciskās darbības izdevumus, kas pārsniedz 80 procentus

no ieņēmumiem, var segt kā zaudējumus no nākamo triju taksācijas

gadu saimnieciskās darbības apliekamā ienākuma. Šāda kārtība

mudinot norādīt visus ieņēmumus, jo esot iespējams segt radušos

izdevumus triju gadu periodā un izdevumi, kas pārcelti no

iepriekšējiem gadiem, samazinot apliekamā ienākuma apmēru

taksācijas gadā (sk. 2021. gada 25. novembra

tiesas sēdes stenogrammu lietas materiālu 4. sēj.

20. lp.).

Saskaņā ar Valsts ieņēmumu dienesta sniegtajiem datiem,

salīdzinot periodus pirms un pēc apstrīdēto normu pieņemšanas,

saimnieciskās darbības veicēju ieņēmumu un ar iedzīvotāju

ienākuma nodokli apliekamā ienākuma apjoms ir palielinājies.

Piemēram, 2017. gadā kopējo deklarēto ieņēmumu apjoms bija

708, 979 miljoni euro un ar iedzīvotāju ienākuma

nodokli apliekamais ienākums - 177, 890 miljoni

euro, savukārt 2018. gadā kopējo deklarēto ieņēmumu

apjoms bija 812, 000 miljoni euro un ar

iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamais ienākums -

204, 635 miljoni euro (sk. lietas

materiālu 3. sēj. 98. lp.).

Savukārt dati par to saimnieciskās darbības veicēju grupu,

kuri strādā ar ienākumu robežās no 0,01 līdz 1000 euro,

rāda, ka 2015. gadā šādu saimnieciskās darbības veicēju

skaits bija 58 446 un to deklarētie ieņēmumi bija

166, 897 miljoni euro, 2016. gadā attiecīgie

dati bija šādi: 58 205 un 174, 120 miljoni euro,

2017. gadā - 56 385 un 180, 243 miljoni euro,

2018. gadā - 59 674 un 169, 369 miljoni euro,

2019. gadā - 56 638 un 162, 773 miljoni euro

(sk. lietas materiālu

3. sēj. 94.-97. lp.).

Vērtējot šos datus, var secināt, ka pēc apstrīdēto normu

pieņemšanas kopumā saimnieciskās darbības veicēji ir deklarējuši

lielākus ienākumus, tomēr tie saimnieciskās darbības veicēji,

kuri strādā ar ienākumu robežās no 0,01 līdz

1000 euro un kuru kopskaits ir relatīvi nemainīgs,

deklarē aizvien mazākus ieņēmumus.

Tādējādi apstrīdētajās normās ietvertais tiesību uz īpašumu

ierobežojums nav paredzētajā veidā ietekmējis tieši to

saimnieciskās darbības veicēju rīcību, kuru dēļ apstrīdētās

normas tika pieņemtas. Proti, apstrīdētajās normās noteiktais

pamattiesību ierobežojums nav veicinājis to, ka saimnieciskās

darbības veicēji, kuri strādā ar ienākumu robežās no 0,01 līdz

1000 euro, deklarētu savus ieņēmumus lielākā

apmērā.

Saimnieciskās darbības veicēja apliekamā ienākuma apmērs

ietekmē arī maksājamā iedzīvotāju ienākuma nodokļa likmi, proti,

jo lielāks ienākums, jo lielāka ir nodokļa likme. Tas attiecas

arī uz tiem saimnieciskās darbības veicējiem, kuru izdevumi ir

pārsnieguši ieņēmumus, bet apliekamais ienākums aprēķināts kā

20 procenti no ieņēmumiem. Tādējādi saimnieciskās darbības

veicējam ar lieliem ieņēmumiem nodokļu slogs būs augstāks

diferencētās iedzīvotāju ienākuma nodokļa likmes dēļ, proti, ar

iedzīvotāju ienākuma nodokli tiks aplikts prezumētais, nevis

reālais ienākums. Jo augstāks nodokļu slogs, jo lielāka

iespējamība, ka patiesie ieņēmumi tiks slēpti (sk.: Schneider

F. The Shadow Economy and Work in the Shadow: What Do We (Not)

Know? Pieejams: www.iza.org).

Būtiski ir ņemt vērā, ka apstrīdētās normas, lai arī ir

vērstas uz nodokļu ieņēmumu palielināšanu, mazinot iespēju

izvairīties no iedzīvotāju ienākuma nodokļa maksāšanas, skar arī

tādus saimnieciskās darbības veicējus, kuri savas nodokļu

saistības pildījuši godprātīgi. Iemesli tam, ka saimnieciskās

darbības veicējs strādā ar zaudējumiem, var būt pamatoti ar

saimnieciskās darbības attīstības apsvērumiem. Piemēram, Andris

Sirmulis tiesas sēdē norādīja, ka viņam 2018. gadā radušies

nozīmīgi izdevumi, jo viņš veicis ieguldījumus savā

saimnieciskajā darbībā. Apstrīdētajās normās noteiktā tiesību uz

īpašumu ierobežojuma dēļ viņš šos izdevumus nav varējis pilnā

apmērā attiecināt uz savu saimniecisko darbību un nācies tos

pārcelt uz nākamo gadu kā zaudējumus (sk. 2021. gada

7. decembra tiesas sēdes stenogrammu lietas materiālu

4. sēj. 89.-90. lp.). Savukārt biedrības

"Latvijas Nodokļu konsultantu asociācija" pilnvarotā

pārstāve Mg. iur. Sandija Novicka tiesas sēdē

vērsa uzmanību uz to, ka iemesls, kāpēc daļa saimnieciskās

darbības veicēju ilgstoši strādā ar zaudējumiem, varot būt

saistīts arī ar neregulāru saimniecisko darbību

(sk. 2021. gada 7. decembra tiesas sēdes

stenogrammu lietas materiālu 4. sēj. 137. lp.).

Tātad var pastāvēt dažādi apstākļi, kas ir objektīvi un neliecina

par to, ka saimnieciskās darbības veicēji būtu negodprātīgi vai

to veiktā saimnieciskā darbība būtu neefektīva. Minētais ir

nozīmīgi arī tāpēc, ka brīvā tirgus ekonomikas apstākļos

privātpersonu īstenotā saimnieciskā darbība ir viens no valsts

ekonomikas balstiem. Ja iedzīvotāju ienākuma nodokļa sistēma nav

taisnīga pret saimnieciskās darbības veicējiem, var tikt

ietekmēta arī valsts ilgtspējīga ekonomiskā attīstība un līdz ar

to mazināties iedzīvotāju uzticēšanās tiesībām un nodokļu

sistēmai kopumā.

19.4. Taisnīguma principa vertikālais aspekts

nodrošina, ka nodokļa maksājums tiek prasīts tikai no tiem, kas

ir spējīgi nodokli samaksāt. Atkāpšanās no nodokļu maksāšanas

spējas izvērtēšanas, ko prasa taisnīguma un tiesiskās

vienlīdzības principi, parasti tiek uzskatīta par pieļaujamu

tikai tad, ja tā ir pietiekami pamatota, vismaz attiecībā uz

tādiem nodokļiem, kas savā būtībā ir atkarīgi no tā, vai personas

vispār ir guvušas ienākumu (sk.: Englisch J. Ability

to Pay in European Tax Law. Pieejams: www.ssrn.com).

Nodokļa maksātāja spēja samaksāt nodokli parasti ir ievērota,

ja ar nodokli tiek aplikts reāls, nevis tikai paredzams ienākums.

Prezumpcijas tiesību aktos ir attaisnojamas, ja patiesās spējas

samaksāt nodokli nav iespējams apzināt. Tomēr prezumpcijas ir

jāveido tā, lai izvairītos no gadījumiem, kad no nodokļa

maksātāja tiek prasīts nepamatoti liels ienākums (sal.

sk.: Crespo C.A.D. The "Ability to Pay" as a

Fundamental Right: Rethinking the Foundations of Tax Law.

Pieejams: www.biblat.unam.mx).

Tiesas sēdē Saeimas pilnvarotais pārstāvis Jānis Priekulis

norādīja, ka minimālā ar iedzīvotāju ienākuma nodokli apliekamā

bāze ir noteikta kā 20 procenti no saimnieciskās darbības

ieņēmumiem, respektējot arī tos saimnieciskās darbības veicējus,

kuru rentabilitāte ir zemāka par vidējo - 26 procentu -

rentabilitātes rādītāju saimnieciskās darbības veicēju vidū

(sk. 2021. gada 25. novembra tiesas sēdes

stenogrammu lietas materiālu 4. sēj.

26.-27. lp.).

19.4.1. Saskaņā ar lietā esošajiem datiem, vērtējot

saimnieciskās darbības veicēju ieņēmumu un ienākumu rādītājus

visās nozarēs kopumā, var secināt, ka 2015. gadā

saimnieciskās darbības veicēju vidējā komerciālā rentabilitāte

(peļņas vai zaudējumu procentuālā attiecība pret neto

apgrozījumu) bija 26 procenti, bet 2016. un

2017. gadā - 27 procenti (sk. lietas materiālu

3. sēj. 98. lp.).

Tādējādi apstrīdēto normu pamatā ir statistiskajos datos

balstīta prezumpcija, ka saimnieciskās darbības veicēju vidējā

komerciālā rentabilitāte ir 26 procenti. Tas likumdevējam

ļāvis pieņemt, ka, apliekot ar iedzīvotāju ienākuma nodokli

20 procentu ieņēmumu daļu, šī prezumpcija caurmērā būs

piemērota visiem saimnieciskās darbības veicējiem. Tiesas sēdē

Saeimas pilnvarotais pārstāvis arī norādīja, ka, vērtējot

saimnieciskās darbības veicēju darbības rādītājus pa nozarēm,

secināts, ka nav tādas nozares, kurā nebūtu iespējams gūt

peļņu.

Tiesību doktrīnā, kritizējot apstrīdēto normu izstrādē lietoto

prezumpcijas metodi, ir norādīts, ka tai nav korelācijas ar

nodokļa maksātāja patieso situāciju, turklāt ieņēmumi un ienākumi

būs ļoti atšķirīgi atkarībā no nozares, proti, katrai nozarei

ienākuma daļa būs atšķirīga salīdzinājumā ar kopējiem ieņēmumiem.

Ja viena un tā pati likme tiks piemērota nodokļa maksātājiem,

kuri darbojas dažādās nozarēs, tā būs ļoti neprecīza (sk.:

Thuronyi V. Presumptive Taxation. Pieejams:

www.elibrary.imf.org).

No lietā esošajiem materiāliem var secināt, ka to

saimnieciskās darbības veicēju skaits, kuri strādā ar peļņu, un

šo saimnieciskās darbības veicēju vidējā rentabilitāte dažādās

nozarēs ievērojami atšķiras. Piemēram, 2020. gadā juridisko

un grāmatvedības pakalpojumu nozarē no 2819 saimnieciskās

darbības veicējiem 2132 strādāja ar peļņu un 223 ar zaudējumiem,

šo saimnieciskās darbības veicēju vidējā komerciālā rentabilitāte

bija 53 procenti. Augkopības un lopkopības nozarē no

22 262 saimnieciskās darbības veicējiem 13 421

strādāja ar peļņu, bet 2731 - ar zaudējumiem, un šo saimnieciskās

darbības veicēju vidējā komerciālā rentabilitāte bija

29 procenti. Mazumtirdzniecības nozarē no 5472 saimnieciskās

darbības veicējiem 1656 strādāja ar peļņu un 914 ar zaudējumiem,

un to vidējā komerciālā rentabilitāte bija 11 procenti

(sk. lietas materiālu 3. sēj. 99. lp.).

Tādējādi rentabilitātes ziņā atšķirības starp nozarēm var būt

pat četrkāršas, un tas ļauj secināt, ka apstrīdēto normu pamatā

pieņemtā 20 procentu rentabilitāte ir neprecīzs rādītājs un

neatspoguļo visu saimnieciskās darbības veicēju spēju samaksāt

nodokli.

19.4.2. Lai izvērtētu to, vai nodokļu maksātāji ir

savstarpēji salīdzināmi, un tiktu ievērots objektīvā neto

princips, svarīgs faktors ir arī apmērs, kādā var atskaitīt ar

saimniecisko darbību saistītos izdevumus.

Mg. iur. Jānis Taukačs tiesas sēdē norādīja, ka

visiem izdevumiem jābūt atskaitāmiem, ja tie veikti tādēļ, lai

gūtu saimnieciskās darbības ieņēmumus. Šim principam varot būt

izņēmumi, piemēram, izdevumu atskaitīšanu varētu ierobežot tādos

gadījumos, kad korekti un precīzi noteikt atskaitāmo izdevumu

apmēru ir grūti, piemēram, ja šiem izdevumiem piemīt personīgo,

izklaides vai luksusa tēriņu pazīmes (sk. 2021. gada

7. decembra tiesas sēdes stenogrammu lietas materiālu

4. sēj. 146.-147. lp.).

Apstrīdētās normas, nosakot ar iedzīvotāju ienākuma nodokli

apliekamo minimālo bāzi, paredz, ka saimnieciskās darbības

veicējs var atskaitīt izdevumus 80 procentu apmērā. Minētais

nozīmē arī to, ka izdevumu attiecināmība uz saimniecisko darbību

ir atkarīga no to apmēra. Tā, piemēram, ja diviem saimnieciskās

darbības veicējiem izdevumi ir vienādi, bet ieņēmumi atšķiras,

viens no tiem tāda paša rakstura izdevumus varēs atskaitīt pilnā

apmērā, bet otrs - 80 procentu apmērā.

Valsts ieņēmumu dienesta pilnvarotais pārstāvis Uldis

Rūbežnīks tiesas sēdē norādīja, ka saimnieciskās darbības veicēju

nodokļu audita process ir dārgs un laikietilpīgs un neatsver

ieguvumu valsts budžetā, tāpēc Valsts ieņēmumu dienests esot

mainījis pieeju fizisko personu nodokļu nenomaksas risku

izvērtēšanai un 2018. un 2019. gadā nodokļu administrēšanas

darbs ticis koncentrēts uz fiziskajām personām ar augstu ienākuma

līmeni (sk. 2021. gada 25. novembra tiesas

sēdes stenogrammu lietas materiālu 4. sēj.

69.-78. lp.). Lietā esošie materiāli apliecina, ka,

piemēram, 2016. un 2017. gadā to saimnieciskās darbības

veicēju skaits, kuriem risku analīzes sistēmā ir identificēti

kritēriji, kas norāda uz to, ka saimnieciskās darbības rezultātā

radušies zaudējumi, bija lielāks par desmit tūkstošiem, savukārt

pēc apstrīdēto normu pieņemšanas šis skaits ir samazinājies līdz

aptuveni astoņiem ar pusi tūkstošiem (sk. lietas materiālu

3. sēj. 107. lp.).

Tas nozīmē, ka apstrīdēto normu piemērošanas dēļ daļa

saimnieciskās darbības veicēju paliek ārpus risku analīzes

tvēruma, kaut arī saglabājas iespēja, ka to norādītie

saimnieciskās darbības izdevumi nav pilnībā attiecināmi uz

saimniecisko darbību, savukārt tie saimnieciskās darbības

veicēji, kuriem visi izdevumi ir pamatoti saistīti ar

saimniecisko darbību, tos nevar pilnā apmērā atskaitīt. Ņemot

vērā šo apstākli, likumdevējam būtu jāmeklē līdzekļi, kā

identificēt tieši negodprātīgos nodokļu maksātājus un radīt tādu

nodokļu sistēmu, tostarp stiprinot Valsts ieņēmumu dienesta

kapacitāti un iespējas, lai varētu mērķēti identificēt nepamatotu

izdevumu deklarēšanu.

Vispār likums "Par iedzīvotāju ienākuma nodokli"

paredz personas spējas maksāt nodokli izvērtēšanu, jo noteic, ka

ienākuma nodoklis ir maksājams par fiziskās personas gūto

ienākumu. Proti, nodokļa maksātājs ir tiesīgs atskaitīt

izdevumus, kas tam radušies, gādājot par to, lai gūtu ieņēmumus,

un maksāt iedzīvotāju ienākuma nodokli tikai par reālo ienākumu.

Tomēr attiecībā uz visiem saimnieciskās darbības veicējiem ir

noteikts izņēmums, kas pieļauj gadījumus, kad saimnieciskās

darbības veicējam, kura izdevumi ir lielāki par ieņēmumiem, nākas

maksāt iedzīvotāju ienākuma nodokli arī tad, ja faktiski nekāda

ienākuma nav.

Saimnieciskās darbības veicēji ir fiziskās personas, kas par

savām saistībām atbild ar visu savu mantu. Proti, apstrīdēto

normu piemērošanas rezultātā gadījumos, kad saimnieciskās

darbības veicēja izdevumi ir lielāki par 80 procentu

ierobežojumu vai pat pārsniedz ieņēmumus, tam nodokļu saistību

izpildei nepieciešamie līdzekļi būs jārod no citiem ienākumiem

vai īpašuma.

Satversmes tiesa, īpaši ņemot vērā to apstākli, ka apstrīdēto

normu tvērumā ir fiziskās personas, kuras veic saimniecisko

darbību un kuras par savām saistībām ir atbildīgas ar visu savu

mantu, uzskata, ka atkāpšanās no nodokļa maksātāja patiesās

spējas samaksāt nodokli izvērtēšanas, tostarp atkāpšanās no

objektīvā neto principa, nav pamatota.

19.5. Ņemot vērā minēto, apstrīdētajās normās

ietvertais tiesību uz īpašumu ierobežojums nav noteikts uz

taisnīguma un tiesiskās vienlīdzības principu nodrošināšanu

vērstu objektīvu un racionālu apsvērumu pamata. Konkrētajā

gadījumā ar prezumpcijas noteikšanu netiek sasniegts iecerētais

mērķis - ietekmēt to saimnieciskās darbības veicēju rīcību, kuri

līdz šim izvairījās no iedzīvotāju ienākuma nodokļa maksāšanas,

un tādējādi arī mazināt ēnu ekonomiku, uzlabot Valsts ieņēmumu

dienesta efektivitāti un ar to saistīto visas tautsaimniecības

attīstību.

Nav šaubu par to, ka apstrīdētās normas dod ieguldījumu valsts

budžetā un pašvaldību budžetos, ļaujot finansēt sabiedrībai

nozīmīgus pasākumus. Tomēr likumdevējam, rūpējoties par to, lai

valsts budžeta ieņēmumi būtu pietiekami, ir pienākums izstrādāt

tādu taisnīgu nodokļu sistēmu, kas vērsta uz tiesiskās

vienlīdzības principa un citu vispārējo tiesību principu

ievērošanu, tādējādi sekmējot valsts ilgtspējīgu attīstību.

Minētais nozīmē arī to, ka ikkatram nodokļu režīmam jābūt

saskaņotam ar taisnīguma un tiesiskās vienlīdzības principiem.

Tas vien, ka persona var mainīt savu saimnieciskās darbības veidu

un nodokļu maksāšanas režīmu, nevar kalpot par attaisnojumu

nepamatotu ierobežojumu noteikšanai.

Apstrīdētās normas nav balstītas uz valsts uzticēšanos

saimnieciskās darbības veicējiem, jo tiek prezumēts, ka tie

neuzrāda savus ieņēmumus pilnā apmērā vai nepamatoti palielina

savus izdevumus. Satversmes tiesa jau ir secinājusi, ka Latvijā

nodokļu saistību labprātīgas izpildes līmenis ir zems (sk.

Satversmes tiesas 2021. gada 6. aprīļa sprieduma lietā

Nr. 2020-31-01 22.1.1. punktu). Jāņem vērā, ka

nodokļu maksātāji vairāk sliecas labprātīgi maksāt nodokļus tad,

ja ir pārliecināti, ka nodokļu politika ir taisnīga (sk.:

Principles of Good Tax Administration. Pieejams:

www.oecd.org; sk. arī: Schneider F. The Shadow

Economy and Work in the Shadow: What Do We (Not) Know? Pieejams:

www.iza.org). Netaisnīgs nodokļu tiesiskais regulējums vēl

vairāk mazina nodokļu maksātāju uzticēšanos valstij un tiesībām,

tostarp neveicina to, lai personas pildītu savu konstitucionālo

pienākumu - maksātu pienācīgā kārtībā noteiktos nodokļus.

Līdz ar to likumdevēja lietotie

līdzekļi nav piemēroti apstrīdētajās normās ietvertā tiesību uz

īpašumu ierobežojuma leģitīmā mērķa sasniegšanai.

Nolēmumu

daļa

Pamatojoties uz Satversmes tiesas likuma 30.-32. pantu,

Satversmes tiesa

nosprieda:

Atzīt likuma "Par iedzīvotāju

ienākuma nodokli" 11. panta 3.1 daļu un

11.1 panta 6.1 daļu par

neatbilstošu Latvijas Republikas Satversmes 105. panta

pirmajiem trim teikumiem.

Spriedums ir galīgs un nepārsūdzams.

Spriedums pasludināts Rīgā 2022. gada

7. janvārī.

Spriedums stājas spēkā tā pasludināšanas brīdī.

Tiesas sēdes priekšsēdētāja

S. Osipova