16. pants

Analizējot to, vai nepastāv saudzējošāki

līdzekļi leģitīmā mērķa sasniegšanai, šajā lietā Satversmes

tiesai jāņem vērā izvērtējuma robežas, ko nosaka nodokļu tiesību

daba.

Satversmes tiesa nodokļu tiesību jomā no pamattiesību

ierobežošanas viedokļa galvenokārt var vērtēt to, vai konkrētais

nodokļa maksājums nav nesamērīgs slogs adresātam un vai nodokļu

normatīvais regulējums pieņemts, ievērojot Satversmi

(sal. ar Satversmes tiesas 2007. gada 8. jūnija

sprieduma lietā Nr. 2007-01-01 24. punktu).

Likumdevējs apstrīdētās normas ieviesis, 1997. gada 13.

martā pieņemot likumu "Grozījumi likumā "Par uzņēmumu

ienākuma nodokli"" un 1999. gada 25. novembrī

pieņemot likumu "Grozījumi likumā "Par

uzņēmumu ienākuma nodokli"".

No lietas materiāliem izriet, ka apstrīdētās normas

izstrādātas un pieņemtas tādēļ, lai komercsabiedrībai, kura

pēc kontroles maiņas saglabā līdzšinējo saimniecisko darbību un

darba vietas, paredzētu nodokļu atvieglojumu (sk. lietas

materiālu 33. lpp.).

Tādējādi secināms, ka regulējums, kas balstīts uz

komercsabiedrības darbības nepārtrauktības principu, ir uzskatāms

par nodokļa maksātājam labvēlīgu pretstatā vispārējam

aizliegumam komercsabiedrības kontroles maiņas gadījumā ar

nodokli apliekamo ienākumu samazināt par iepriekšējo taksācijas

periodu zaudējumiem.

Saeima norāda, ka likumdevējs, izraugoties piemērotāko

līdzekli leģitīmā mērķa sasniegšanai, vadījies no apsvēruma, ka

saudzējošāks nodokļa iekasēšanas regulējums jāattiecina uz tādu

nodokļa maksātāju, kurš turpina līdzšinējo darbību un līdz ar to

saglabā attiecīgajā nozarē radītās darba vietas (sk. lietas

materiālu 37. lpp.).

No lietas materiāliem secināms arī tas, ka likumdevējs ir

regulāri analizējis Nodokļa likuma 14. pantu, proti,

precizējumi un papildinājumi minētajā pantā izdarīti 11 reizes.

Tādējādi ir pamats uzskatīt, ka likumdevējs apstrīdētās normas

vērtējis arī kopsakarā ar ekonomisko situāciju un atzinis tās par

piemērotām sabiedrības pašreizējām vajadzībām.

Satversmes tiesai nav pamata apšaubīt to, ka apstrīdētās

normas ir vērstas uz leģitīma mērķa - sabiedrības labklājības -

sasniegšanu.

Likumdevējam ir plaša rīcības brīvība, nosakot to, kādus

nodokļu atvieglojumus un pēc kādiem kritērijiem tā vai cita

personu grupa var saņemt.

16.1. Apstrīdētajās normās noteiktais tiesību

ierobežojums ir pieļaujams, ja tas nepieciešams, turklāt nav

nekādu citu līdzekļu, kuri būtu tikpat iedarbīgi un kurus

izvēloties pamattiesības tiktu ierobežotas mazāk.

Vērtējot to, vai leģitīmo mērķi var sasniegt arī citādi,

Satversmes tiesa uzsver, ka saudzējošāks līdzeklis ir nevis

jebkurš cits, bet tikai tāds līdzeklis, ar kuru var sasniegt

leģitīmo mērķi vismaz tādā pašā kvalitātē (sk.

Satversmes tiesas 2005. gada 13. maija sprieduma

lietā Nr. 2004-18-0106 secinājumu daļas 19. punktu).

Pieteikuma iesniedzēja, analizējot UIN aprēķināšanas

regulējumu Nīderlandē, Portugālē un Itālijā, norāda, ka

likumdevējs par kritēriju, uz kura pamata zūd tiesības segt

iepriekšējo taksācijas periodu zaudējumus, varēja izraudzīties

kapitāla daļu tiešu vai pastarpinātu nonākšanu tādas personas

īpašumā, kurai tās iepriekš nepiederēja.

No Nodokļa likuma 14. panta piektās daļas izriet, ka

likumdevējs komercsabiedrības kontroles maiņas jēdzienu saistījis

ar to apstākli, ka kapitāla daļu vairākuma turētājam ir būtiska

ietekme uz turpmāko komercsabiedrības darbības stratēģiju.

Pieaicinātā persona A. Lošmanis norāda, ka Nodokļa likumā

paredzētais kapitāla daļu turējums ne vienmēr nodrošina pilnīgu

kontroli pār komercsabiedrību, tomēr minētā regulējuma nianses ir

tiesībpolitikas jautājums, kas ir likumdevēja kompetencē.

Likumdevēja rīcības brīvības ietvaros ietilpst arī tiesības

noteikt nodokļu jomas regulējuma detaļas un konkretizēt

normatīvajos aktos lietoto jēdzienu saturu. Tātad

izskatāmās lietas ietvaros nav nozīmes tam, ka Nodokļa

likumā lietotā komercsabiedrības kontroles maiņas jēdziena

izpratne atšķiras no komerctiesībās pieņemtās izpratnes.

Komercsabiedrības kontroles maiņas jēdziens ir jāskata

kopsakarā ar citiem apstrīdētajās normās ietvertajiem

kritērijiem, jo apstrīdētās normas ir vienots regulējums. No

apstrīdētajām normām secināms, ka, lemjot par tiesībām ar nodokli

apliekamo ienākumu samazināt par iepriekšējo taksācijas periodu

zaudējumiem, izšķiroša nozīme ir nevis faktam, ka

komercsabiedrībā notikusi kontroles maiņa, bet gan tam, vai

komercsabiedrība pēc kontroles maiņas ir mainījusi pamatdarbības

veidu.

Par Pieteikuma iesniedzējas minēto alternatīvo līdzekli Saeima

paudusi viedokli, ka šādu regulējumu nodokļu maksātājs varētu

izmantot, lai izvairītos no nodokļu maksāšanas, proti,

komercsabiedrības iepriekšējais īpašnieks par pieņemamu maksu

atsavinās savas peļņu nenesošās kapitāla daļas citam īpašniekam,

kurš šos zaudējumus konsolidēs ar savas komercsabiedrības peļņu,

un tādējādi jaunais īpašnieks par samērā nelielu samaksu iegūs

iespēju, neizdarot nedz investīcijas, nedz izdevumus, savu

gūto peļņu - ar nodokli apliekamo objektu - samazināt par

iepriekšējā īpašnieka darbības rezultātā radītajiem zaudējumiem

(sk. lietas materiālu 34. lpp.).

Satversmes tiesa jau vairākkārt ir norādījusi, ka citu valstu

tiesiskais regulējums, risinot atsevišķus jautājumus Latvijas

tiesību sistēmā, nevar tikt piemērots tieši, izņemot likumā

norādītos gadījumus. Salīdzinošo tiesību analīzē vienmēr jāņem

vērā atšķirīgais tiesiskais, sociālais, politiskais, vēsturiskais

un sistēmiskais konteksts (sk., piemēram, Satversmes tiesas

2007. gada 8. jūnija sprieduma lietā

Nr. 2007-01-01 24.1. punktu un 2009. gada

3. jūnija sprieduma lietā Nr. 2008-43-0106

10.6. punktu).

Vienlaikus jānorāda arī tas, ka Nīderlandes nodokļu tiesību

regulējums balstīts uz Eiropas Savienības Padomes 1990. gada

23. jūlija direktīvu 90/434/EEK par kopēju nodokļu sistēmu,

ko piemēro dažādu dalībvalstu uzņēmējsabiedrību apvienošanai,

sadalīšanai, to aktīvu pārvešanai (turpmāk - Direktīva

90/434/EEK). Nīderlandes likumdevējs nolēmis, ka Direktīvā

90/434/EEK paredzētais nodokļu regulējums ir jāpiemēro arī valsts

mēroga situācijās [sk. Nīderlandes

Karalistes 1969. gada Likuma par sabiedrību ienākuma

nodokli (Wet op de vennootschapsbelasting)

14. pantu].

Saskaņā ar Direktīvas 90/434/EEK 11. panta

1. punkta "a" apakšpunktu dalībvalsts var

atteikties pilnībā vai daļēji piemērot šīs direktīvas noteikumus

vai arī var neļaut izmantot to piešķirtās priekšrocības, ja

akciju maiņas mērķis ir nemaksāt nodokļus vai izvairīties no

nodokļu maksāšanas vai ja sabiedrība, vienalga, vai tā piedalās

vai nepiedalās šajās darbībās, vairs neatbilst nosacījumiem, kuru

izpildi prasa dalībnieku pārstāvība sabiedrības struktūrās.

Eiropas Savienības Tiesa, interpretējot

Direktīvas 90/434/EEK 11. panta 1. punkta

"a" apakšpunktu, secinājusi: lai pārbaudītu,

vai konkrētais darījums noslēgts ar mērķi nemaksāt nodokļus,

kompetentajām valsts iestādēm tas katrā atsevišķā gadījumā ir

jāvērtē individuāli (sk.1997. gada 17. jūlija

sprieduma lietā C‑28/95 Leur‑Bloem, Recueil, ECR I‑4,

161. lpp., 41. punktu).

Arī Portugāles un Itālijas nodokļu tiesību regulējums paredz,

ka kompetentajām valsts iestādēm, veicot individuālu izvērtējumu,

ir jānoskaidro, vai attiecīgajā komercsabiedrībā notikusi tāda

tiesisko un faktisko apstākļu maiņa, kas ietekmē ar nodokli

apliekamā ienākuma apmēru. Ņemot vērā konkrētā gadījuma

individuālos apstākļus, attiecīgo valstu kompetentās iestādes ir

tiesīgas komercsabiedrības kontroles maiņas gadījumā paredzēt

izņēmumu no vispārējā aizlieguma ar nodokli apliekamo ienākumu

samazināt par iepriekšējo taksācijas periodu zaudējumiem.

Direktīva 90/434/EEK nenosaka, ar kādām metodēm un

pasākumiem tās mērķi būtu īstenojami, proti, Eiropas Savienības

dalībvalstis pašas var izlemt, kādā veidā tās sasniegs izvirzītos

mērķus.

Var piekrist Pieteikuma iesniedzējas apgalvojumam, ka UIN

aprēķināšanai var izmantot arī citas metodes. Tomēr katra

kapitāla daļu atsavināšanas darījuma individuāla izvērtēšana

prasītu būtisku valsts resursu ieguldījumu nodokļu

administrācijas pārvaldes spējas stiprināšanai. Līdz ar to

secināms, ka Pieteikuma iesniedzējas minēto alternatīvo līdzekli

nodokļu kontroles un likumības uzraudzības jomā nevarētu ieviest

bez finansiāliem ieguldījumiem.

Tātad ar Pieteikuma iesniedzējas minēto alternatīvo līdzekli

leģitīmo mērķi tādā pašā kvalitātē nevarētu sasniegt.

16.2. No lietas materiāliem izriet, ka vairākās

Eiropas Savienības dalībvalstīs ir noteikti vēl stingrāki

ierobežojumi attiecībā uz zaudējumu pārnešanu komercsabiedrības

kontroles maiņas gadījumā. Visbiežāk nodokļa maksātāja zaudējumu

pārnešana nodokļa aprēķināšanas mērķiem tiek ierobežota, ja

izpildās kaut vai viens kritērijs - komercsabiedrības kontroles

maiņa (sk. lietas materiālu 177. lpp.).

Apstrīdētajās normās iekļauts papildu kritērijs, un tādējādi

tās uzskatāmas par nodokļa maksātājam labvēlīgāku regulējumu.

Līdz ar to ir pamatots Saeimas atbildes rakstā paustais

viedoklis, ka tiesības ar nodokli apliekamo ienākumu samazināt

par iepriekšējo taksācijas periodu zaudējumiem ir nodokļa

maksātājam labvēlīgs regulējums un ka likumdevējam nav

konstitucionāla pienākuma paredzēt noteikta veida vai apjoma

nodokļu maksāšanas režīma atvieglojumus, taču ir tiesības

nodokļa atvieglojumus paredzēt.

Izraugoties vienu no vairākām sabiedrības labklājības

veicināšanas iespējām, likumdevējam jāgādā par to, lai nodokļa

maksājums nav nesamērīgs slogs un atvieglojumi būtu pamatoti, kā

arī nodrošinātu saprātīgu līdzsvaru starp sabiedrības interesēm

un personas tiesībām uz īpašumu.

Var secināt, ka iespējamie alternatīvie risinājumi

nozīmētu nelabvēlīgāka regulējuma pieņemšanu. Šajos apstākļos

Satversmes tiesai nav pamata atzīt, ka būtu pastāvējuši

saudzējošāki līdzekļi, ar kuriem leģitīmo mērķi varētu sasniegt

tādā pašā kvalitātē.

Tātad ar mazāk ierobežojošiem

līdzekļiem leģitīmo mērķi nevarētu sasniegt tādā pašā

kvalitātē.