Par likuma "Par nodokļiem un nodevām" 33.3 panta pirmās daļas vārdu "ja nodokļu maksātājs piekrīt papildus aprēķinātā nodokļa, nodevas vai cita valsts noteiktā maksājuma apmēram [ieskaitot nokavējuma naudu, kas aprēķināta par nodokļa maksājuma kavējuma periodu no nākamās dienas pēc konkrētā nodokļa maksāšanas termiņa līdz nodokļu revīzijas (audita) uzsākšanas dienai] un 30 dienu laikā no dienas, kad saņemts nodokļu administrācijas lēmums par nodokļu revīzijas (audita) rezultātiem, iemaksā budžetā papildus aprēķināto nodokļa, nodevas vai cita valsts noteiktā maksājuma summu kopā ar soda naudu 15 procentu apmērā no nodokļa pamatparāda" redakcijā, kas bija spēkā līdz 2011.gada 9.novembrim, atbilstību Latvijas Republikas Satversmes 1.pantam

1Saeima 1995. gada 2. februārī pieņēma

2likumu "Par nodokļiem un nodevām" (turpmāk - Nodokļu

3likums), un tas stājās spēkā 1995. gada 1. aprīlī. Šis

4likums nosaka vispārīgos principus nodokļu piemērošanai valstī,

5kā arī paredz atbildību par nodokļu likumu pārkāpumiem. Viens no

6šādas atbildības veidiem, kas Nodokļu likumā ietverts jau no tā

7spēkā stāšanās dienas, ir soda nauda.

8Saeimā 2006. gada 26. oktobrī pieņemtais likums

9"Grozījumi likumā "Par nodokļiem un nodevām""

10paredzēja papildināt Nodokļu likumu ar 33.3 pantu

11"Nodokļu administrācijas uzliktās (aprēķinātās) soda naudas

12samazināšana". Šie grozījumi stājās spēkā 2007. gada

131. janvārī.

14No 2008. gada 4. marta līdz 2011. gada

158. novembrim Nodokļu likuma 33.3 panta pirmā

16daļa bija spēkā šādā redakcijā:

17"Nodokļu administrācijas augstākā amatpersona vai tās

18pilnvarota amatpersona pieņem lēmumu samazināt nodokļu

19maksātājiem nodokļu revīzijas (audita) rezultātā uzlikto

20(aprēķināto) soda naudu šajā pantā noteiktajā apmērā, ja nodokļu

21maksātājs piekrīt papildus aprēķinātā nodokļa, nodevas vai cita

22valsts noteiktā maksājuma apmēram [ieskaitot nokavējuma naudu,

23kas aprēķināta par nodokļa maksājuma kavējuma periodu no nākamās

24dienas pēc konkrētā nodokļa maksāšanas termiņa līdz nodokļu

25revīzijas (audita) uzsākšanas dienai] un 30 dienu laikā no

26dienas, kad saņemts nodokļu administrācijas lēmums par nodokļu

27revīzijas (audita) rezultātiem, iemaksā budžetā papildus

28aprēķināto nodokļa, nodevas vai cita valsts noteiktā maksājuma

29summu kopā ar soda naudu 15 procentu apmērā no nodokļa

30pamatparāda."

31Ar Saeimā 2011. gada 13. oktobrī pieņemto likumu

32"Grozījumi likumā "Par nodokļiem un nodevām""

3333.3 pants no Nodokļu likuma tika izslēgts.

34Grozījumi stājās spēkā 2011. gada 9. novembrī.

1Pieteikuma iesniedzējs - Augstākās tiesas Senāta

2Administratīvo lietu departaments (turpmāk arī - Pieteikuma

3iesniedzējs) - Satversmes tiesā iesniedzis pieteikumu par Nodokļu

4likuma 33.3 panta pirmās daļas vārdu "ja

5nodokļu maksātājs piekrīt papildus aprēķinātā nodokļa, nodevas

6vai cita valsts noteiktā maksājuma apmēram [ieskaitot nokavējuma

7naudu, kas aprēķināta par nodokļa maksājuma kavējuma periodu no

8nākamās dienas pēc konkrētā nodokļa maksāšanas termiņa līdz

9nodokļu revīzijas (audita) uzsākšanas dienai] un 30 dienu laikā

10no dienas, kad saņemts nodokļu administrācijas lēmums par nodokļu

11revīzijas (audita) rezultātiem, iemaksā budžetā papildus

12aprēķināto nodokļa, nodevas vai cita valsts noteiktā maksājuma

13summu kopā ar soda naudu 15 procentu apmērā no nodokļa

14pamatparāda" (turpmāk - apstrīdētā norma) atbilstību

15Latvijas Republikas Satversmes (turpmāk - Satversme)

161. pantā nostiprinātajam samērīguma principam.

17Pieteikuma iesniedzējs norāda, ka tā tiesvedībā atrodas

18administratīvā lieta Nr. A42681709 (SKA-666/2012), kas

19ierosināta pēc Krievijas Federācijā reģistrētās slēgtās akciju

20sabiedrības "Rostek-Pskov" pieteikuma par Valsts

21ieņēmumu dienesta 2009. gada 6. janvāra lēmuma

22Nr. 19/81 atcelšanu. Kasācijas sūdzības iesniedzēja

23"Rostek-Pskov" tai piemērotās soda naudas apmēru

24uzskatot par nesamērīgu. Pēc Pieteikuma iesniedzēja ieskata,

25būtiska nozīme šajā lietā ir Nodokļu likuma 33.3 panta

26pirmajai un piektajai daļai, kas dod nodokļu administrācijai

27iespēju samazināt saskaņā ar šā likuma 34. panta

281. punktu noteikto soda naudu. Nodokļu administrācijas

29rīcības brīvība esot ierobežota ar nosacījumu, ka tā izmantojama

30tikai tad, ja nodokļu maksātājs piekrīt papildus aprēķinātā

31nodokļa, nodevas vai cita valsts noteiktā maksājuma (turpmāk -

32papildus aprēķinātais nodoklis) un nokavējuma naudas apmēram un

33iemaksā to valsts budžetā, t.i., neapstrīd nodokļu

34administrācijas lēmumu par nodokļu revīzijas (turpmāk - audits)

35rezultātiem.

36Pieteikuma iesniedzējs norāda, ka apstrīdētā norma nosaka

37imperatīvu prasību, kas liedz nodokļu administrācijai un arī

38administratīvajām tiesām tiesības vērtēt aprēķinātās soda naudas

39samērību vai samazināt tās apmēru, ja nodokļu maksātājs nepiekrīt

40papildus aprēķinātā nodokļa un nokavējuma naudas apmēram un

41izmanto savas likumā noteiktās tiesības apstrīdēt nodokļu

42administrācijas lēmumu. Tātad apstrīdētā norma liedzot iespēju

43samazināt soda naudu un tāpēc esot vērtējama kā ierobežojums.

44Pieteikuma iesniedzējs norāda, ka ierobežojums ir noteikts ar

45likumu un tam ir leģitīms mērķis - sabiedrības labklājības

46aizsardzība. Tomēr likumdevējs esot izvēlējies soda naudas

47samazināšanas iespēju nodrošināt, piespiežot privātpersonu

48atteikties no tās tiesībām apstrīdēt nodokļu administrācijas

49lēmumu par audita rezultātiem. Līdz ar to esot liegtas tiesības

50uz labu pārvaldību (izdotā lēmuma pārbaudi augstākā iestādē) un

51tiesības uz taisnīgu tiesu (izdotā lēmuma pārbaudi

52administratīvajā tiesā). Nodokļu maksātājs, baidoties zaudēt soda

53naudas samazināšanas iespēju, visticamāk, atteikšoties apstrīdēt

54nodokļu administrācijas lēmumu, bet tādējādi esot liegts pilnā

55mērā pārbaudīt valsts pārvaldes darbības tiesiskumu. Šāds tiesību

56ierobežojums neesot nedz pieļaujams, nedz nepieciešams

57demokrātiskā valstī, jo tieši lēmuma pārbaude augstākā iestādē un

58tiesā esot visiedarbīgākais tiesiskuma noskaidrošanas

59līdzeklis.

60Pēc Pieteikuma iesniedzēja ieskata, nav pareizi, ka soda

61naudas samazināšanu drīzāk panāk tas, kurš pārkāpuma - pat rupja

62un tīša - konstatēšanas gadījumā savu pārkāpumu atzīst, nevis

63tas, kurš uzskata, ka nav pieļāvis pārkāpumu, un tāpēc to arī

64neatzīst.

65Pieteikuma iesniedzējs norāda, ka apstrīdētās normas mērķi var

66sasniegt, neliedzot tiesības uz labu pārvaldību un tiesības uz

67taisnīgu tiesu. Ja apstrīdētā norma tiktu atzīta par spēkā

68neesošu, nodokļu administrācijai būtu tiesības katrā gadījumā

69izvērtēt pārkāpuma būtību un raksturu un lemt, vai un kādā apmērā

70samazināt aprēķināto soda naudu. Tā tiktu nodrošināta soda naudas

71piemērošanas individualizācija.

1Institūcija, kas izdevusi apstrīdēto aktu, - Saeima

2- atbildes rakstā norāda, ka apstrīdētā norma atbilst

3Satversmes 1. pantam.

4Saeima vērš Satversmes tiesas uzmanību uz to, ka Pieteikuma

5iesniedzējs nav noskaidrojis apstrīdētās normas saturu ar tiesību

6teorijā vispāratzītām tiesību normu iztulkošanas metodēm.

7Apstrīdētajā normā ietvertais nosacījums "nodokļu maksātājs

8piekrīt papildus aprēķinātā nodokļa, nodevas vai cita valsts

9noteiktā maksājuma apmēram" neesot interpretējams un praksē

10nekad neesot ticis interpretēts kā tāds, kas prasa, lai persona

11neapstrīdētu nodokļu administrācijas lēmumu par audita

12rezultātiem, ja vēlas saņemt Nodokļu likuma 33.3 pantā

13paredzēto soda naudas samazinājumu. Apstrīdētās normas

14sagatavošanas materiāli un piemērošanas prakse liecinot, ka tās

15piemērošana nav ierobežojusi personas tiesības uz labu pārvaldību

16un tiesības uz taisnīgu tiesu, proti, soda naudu bijis iespējams

17samazināt arī gadījumos, kad persona pēc tam apstrīdējusi nodokļu

18administrācijas lēmumu. Apstrīdētā norma esot pieņemta

19likumdevējam atvēlētās rīcības brīvības ietvaros tieši ar mērķi

20nodrošināt samērīguma principa efektīvāku ieviešanu nodokļu

21jomā.

22Saeima arī norāda, ka Pieteikuma iesniedzēja argumenti par

23nodokļu administrēšanas kārtību pēc būtības ir tiesībpolitiski,

24jo atspoguļo Pieteikuma iesniedzēja vīziju par tam vēlamo nodokļu

25iekasēšanas tiesisko regulējumu. Taču apstāklis, ka Pieteikuma

26iesniedzējam labāks vai pareizāks šķiet kāds cits nodokļu

27administrēšanas regulējums, neesot juridisks pamats likumdevēja

28noteiktā regulējuma automātiskai atzīšanai par Satversmei

29neatbilstošu.

30Atbildes rakstā norādīts, ka apstrīdētā norma ir zaudējusi

31spēku, taču tās piemērošanas laikā nebija aizdomu par to, ka tiek

32ierobežotas tiesības uz labu pārvaldību vai tiesības uz taisnīgu

33tiesu.

1Pieaicinātā persona - Latvijas Republikas

2tiesībsargs (turpmāk - Tiesībsargs) - norāda, ka atbildībai

3par nodokļu pārkāpumiem ir jābūt atkarīgai no izdarītā pārkāpuma

4smaguma, nodokļu maksātāja attieksmes pret izdarīto un citiem

5vērtēšanas apsvērumiem. Taču apstrīdētā norma atbildību par

6nodokļa pārkāpuma izvērtēšanu pārliekot no nodokļu

7administrācijas uz nodokļu maksātāju, jo neparedzot nodokļu

8administrācijai tiesības variēt soda naudas apmēru atkarībā no,

9piemēram, nodokļu maksātāja attieksmes pret izdarīto. Tiesībsargs

10uzskata, ka iespējai piemērot samērīgāku soda naudu nevajadzētu

11būt saistītai ar nosacījumu par piekrišanu lēmumā noteiktajam.

12Apstrīdētajā normā esot saskatāms mēģinājums ierobežot personas

13iniciatīvu panākt taisnīgu lēmumu, un tā nenodrošinot nodokļu

14administrācijai iespēju izvērtēt katru individuālo gadījumu un

15uzlikt soda naudu tam atbilstošā apmērā.

16Pēc Tiesībsarga ieskata, apstrīdētās normas mērķis samazināt

17to gadījumu skaitu, kad valsts pārvaldes lēmumu tiesiskumu un

18lietderību nākas pārvērtēt, nav tik nozīmīgs, lai to pretstatītu

19mērķim nodrošināt valsts pārvaldes lēmumu tiesiskumu un piemērot

20samērīgu soda naudu.

1Pieaicinātā persona - Finanšu ministrija - informē,

2ka pilnībā piekrīt Saeimas atbildes rakstā norādītajam viedoklim

3un argumentācijai, jo apstrīdētā norma nav liegusi nodokļu

4maksātājiem iespēju apstrīdēt nodokļu administrācijas lēmumus par

5audita rezultātiem.

1Pieaicinātā persona - Valsts ieņēmumu dienests

2(turpmāk - VID) - norāda, ka apstrīdētā norma noteikusi

3imperatīvu prasību, kas VID un arī administratīvajām tiesām

4liedza tiesības vērtēt piemērotās soda naudas samērību, proti,

5samazināt uzlikto soda naudu, ja nodokļu maksātājs nav samaksājis

6papildus aprēķināto nodokli. Apstrīdētā norma pēc būtības bijusi

7soda naudas samazināšanas iespēju ierobežojošs nosacījums, kas

8saistāms ar Nodokļu likumā iestrādātajām sodu politikas

9nostādnēm.

10VID norāda, ka soda naudas samazināšana atbilstoši

11apstrīdētajai normai neierobežoja nodokļu maksātāja tiesības

12apstrīdēt audita rezultātus pēc būtības un praksē apstrīdētā

13norma nekad nav interpretēta kā tāda, kas prasa, lai persona

14neapstrīdētu nodokļu administrācijas lēmumu, ja vēlas saņemt

15Nodokļu likuma 33.3 pantā paredzēto soda naudas

16samazinājumu. Ja nodokļu maksātājam audita rezultātā aprēķinātā

17soda nauda samazināta un vienlaikus tas izmantojis savas tiesības

18apstrīdēt audita rezultātus, tad lēmumā par apstrīdēšanas

19iesnieguma izskatīšanu esot sniegta atsauce uz pieņemto lēmumu

20par soda naudas samazināšanu. Ja, izskatot apstrīdēšanas

21iesniegumu, sākotnējais lēmums ticis grozīts, tad attiecīgi esot

22grozīts arī pieņemtais lēmums par soda naudas samazināšanu.

23Pēc VID ieskata, apstrīdētajā normā ietvertais ierobežojums ir

24noteikts ar pienācīgā kārtībā pieņemtu likumu, tam ir leģitīms

25mērķis un tas ir samērīgs. Apstrīdētās normas sagatavošanas

26materiāli un piemērošanas prakse liecinot, ka tā nav ierobežojusi

27tiesības uz labu pārvaldību un tiesības uz taisnīgu tiesu.

28Secinājumu

29daļa

1Lietas nosaukumā ieviesusies tehniska kļūda. Proti,

2apstrīdētā norma bija spēkā līdz 2011. gada

38. novembrim, jo 2011. gada 9. novembrī jau stājās

4spēkā 2011. gada 13. oktobra likums "Grozījumi

5likumā "Par nodokļiem un nodevām"", ar kuru

633.3 pants tika izslēgts no Nodokļu likuma.

7Līdz ar to lietas nosaukums izsakāms šādā redakcijā: "Par

8likuma "Par nodokļiem un nodevām"

933.3 panta pirmās daļas vārdu "ja nodokļu

10maksātājs piekrīt papildus aprēķinātā nodokļa, nodevas vai cita

11valsts noteiktā maksājuma apmēram [ieskaitot nokavējuma naudu,

12kas aprēķināta par nodokļa maksājuma kavējuma periodu no nākamās

13dienas pēc konkrētā nodokļa maksāšanas termiņa līdz nodokļu

14revīzijas (audita) uzsākšanas dienai] un 30 dienu laikā no

15dienas, kad saņemts nodokļu administrācijas lēmums par nodokļu

16revīzijas (audita) rezultātiem, iemaksā budžetā papildus

17aprēķināto nodokļa, nodevas vai cita valsts noteiktā maksājuma

18summu kopā ar soda naudu 15 procentu apmērā no nodokļa

19pamatparāda" redakcijā, kas bija spēkā līdz 2011. gada

208. novembrim, atbilstību Latvijas Republikas Satversmes

211. pantam".

1Pieteikuma iesniedzējs lūdz izvērtēt apstrīdēto

2normu redakcijā, kādā tā bija spēkā no 2008. gada

34. marta līdz 2011. gada 8. novembrim. Brīdī, kad

4Satversmes tiesa saņēma pieteikumu, - 2012. gada

55. septembrī - apstrīdētā norma jau gandrīz gadu vairs

6nebija spēkā. No Satversmes tiesas procesa efektivitātes viedokļa

7jāņem vērā, ka šādās lietās spriedumam ir nozīme tikai tad, ja

8tam var tikt noteikts atpakaļejošs spēks. Savukārt tiesvedība

9tajās ir iespējama, ja izvērtējamās tiesiskās attiecības ļauj

10Satversmes tiesas spriedumam piešķirt atpakaļejošu spēku.

11Turpretim tad, ja apstrīdētās normas atcelšana no tās izdošanas

12vai spēkā stāšanās brīža varētu radīt, piemēram, būtisku valsts

13(sabiedrības) interešu aizskārumu, lietvedības turpināšanas

14lietderīgums ir izvērtējams Satversmes tiesas nolēmuma

15sagatavošanas laikā (sk. Satversmes tiesas

162008. gada 3. aprīļa sprieduma lietā

17Nr. 2007-23-01 6. punktu).

1Pieteikumā lūgts izvērtēt apstrīdētās normas

2atbilstību Satversmes 1. pantā ietvertajam samērīguma

3principam. Pieteikuma iesniedzējs uzskata, ka likumdevējs

4paredzējis iespēju samazināt nodokļu administrācijas piemēroto

5soda naudu, piespiežot nodokļu maksātāju atteikties no tiesībām

6apstrīdēt nodokļu administrācijas lēmumu. Turklāt apstrīdētā

7norma nosakot imperatīvu prasību, kas liedzot nodokļu

8administrācijai un administratīvajām tiesām tiesības vērtēt

9aprēķinātās soda naudas samērību, proti, samazināt uzlikto soda

10naudu, ja nodokļu maksātājs nepiekrīt papildus aprēķinātā nodokļa

11un nokavējuma naudas apmēram.

12Savukārt Saeima savā atbildes rakstā, kā arī Finanšu

13ministrija un VID izteikuši viedokli, ka Pieteikuma iesniedzējs

14maldīgi interpretējis apstrīdēto normu. Tā neesot liegusi nodokļu

15maksātājiem apstrīdēt nodokļu administrācijas lēmumus par audita

16rezultātiem.

17Satversmes tiesa norādījusi: "Lai noteiktu, vai ir pamats

18izvērtēt apstrīdēto normu atbilstību Satversmei, nepieciešams

19noskaidrot to patieso jēgu. Gramatiskā iztulkošanas metode ir

20tikai pirmā no iztulkošanas metodēm, un nav pareizi vadīties

21vienīgi pēc tiesību normas vārdiskās jēgas. Iztulkojot tiesību

22normu pēc gramatiskās metodes, rezultāts nav galīgs, un pēc citu

23iztulkošanas metožu pielietošanas tas ne vienmēr var tikt

24apstiprināts. Ja tiesību normas pieņēmējs, izsakot savu gribu

25tekstuāli, to ir izdarījis neprecīzi, jāņem vērā tā patiesā

26griba" (Satversmes tiesas 2005. gada 22. aprīļa

27lēmuma par tiesvedības izbeigšanu lietā Nr. 2004-25-03

286. punkts).

29Līdz ar to visupirms jānoskaidro apstrīdētās normas patiesā

30jēga, proti, ir jānoskaidro, vai apstrīdētā norma ierobežoja

31nodokļu maksātāju tiesības apstrīdēt nodokļu administrācijas

32lēmumus un liedza izvērtēt uzliktās soda naudas samērību.

1Satversmes tiesa ir secinājusi, ka valstij nodokļu

2jomā ir liela rīcības brīvība un tiesības noteikt nodokļu

3maksāšanas pienākumu, kas pats par sevi neaizskar personas

4pamattiesības. Savukārt pienākums maksāt nodokļus ir nesaraujami

5saistīts ar tādu līdzekļu noteikšanu, kuri nodrošinātu šā

6pienākuma izpildi. Tādējādi likumdevējam ir tiesības pēc sava

7ieskata, ievērojot samērīguma principu, noteikt nodokļu

8aprēķināšanas, ieturēšanas un maksāšanas kārtību un termiņus, kā

9arī nodokļu maksātāju un nodokļu administrācijas tiesības,

10pienākumus un atbildību. Pienācīga nodokļu administrēšana ietver

11savlaicīgu un efektīvu nodokļu iekasēšanu un vienlaikus novērš

12izvairīšanos no nodokļu maksāšanas.

13Tomēr valsts rīcības brīvība un līdz ar to konstitucionālās

14kontroles robežas attiecībā uz nodokļu apjoma noteikšanas kārtību

15un kārtību, kādā tiek iekasēta soda nauda par nodokļu

16nenomaksāšanu, atšķiras. Tiesību normas, kas regulē atbildību par

17nodokļu likumu pārkāpumiem, lielākā mērā ir attiecināmas nevis uz

18nodokļu jomu, bet uz to valsts darbības jomu, kurā valsts īsteno

19soda piemērošanas funkciju (sk. Satversmes tiesas

202007. gada 11. aprīļa sprieduma lietā

21Nr. 2006-28-01 13. un 19.1. punktu un 2008. gada

223. aprīļa sprieduma lietā Nr. 2007-23-01 7. un

2311. punktu).

24Apstrīdētā norma attiecas uz nodokļu jomu, tomēr paredz soda

25naudas samazināšanas priekšnoteikumus. Tāpēc attiecībā uz šādu

26normu valsts rīcības brīvība ir šaurāka, bet konstitucionālās

27kontroles robežas - plašākas nekā attiecībā uz tādu normu, kas

28nosaka, piemēram, konkrēta nodokļa apmēru.

1No lietas materiāliem secināms, ka Nodokļu likuma

2papildināšanu ar 33.3 pantu ierosināja Ministru

3kabinets, iesniedzot Saeimai attiecīgu likumprojektu.

4Apstrīdētajā normā formulējums "ja nodokļu maksātājs

5piekrīt papildus aprēķinātā nodokļa [..] apmēram" tika

6ietverts jau tās sagatavošanas sākuma stadijā. Finanšu

7ministrijas sākotnējais priekšlikums paredzēja apstrīdētajā normā

8ietvert nosacījumu "ja nodokļu maksātājs piekrīt papildus

9aprēķinātā nodokļu maksājuma apmēram un atsakās no tiesībām

10apstrīdēt nodokļu revīzijas (audita) lēmumu". Taču Tieslietu

11ministrija iebilda pret šo redakciju, norādot, ka "persona

12nevar atteikties no tiesībām kaut ko apstrīdēt"

13(sk. lietas materiālu 1. sēj. 78., 79., 147. un

14190. lpp.).

15Ņemot vērā Tieslietu ministrijas iebildumus, no apstrīdētās

16normas projekta tika izslēgta nosacījuma daļa "un atsakās no

17tiesībām apstrīdēt nodokļu revīzijas (audita) lēmumu".

18Lai gan vārds "piekrīt" no apstrīdētās normas

19projekta netika izslēgts, VID sniegtā informācija liecina, ka

20apstrīdētā norma nebija likusi nodokļu maksātājiem saprast, ka

21viņiem, pretendējot uz aprēķinātās soda naudas samazināšanu, būtu

22liegtas tiesības apstrīdēt nodokļu administrācijas lēmumus par

23audita rezultātiem.

24Proti, 2007. gadā VID ģenerāldirektors 29 gadījumos

25pieņēma lēmumu, ar kuru gan atstāts negrozīts vai daļēji atcelts

26sākotnējais nodokļu administrācijas lēmums par audita

27rezultātiem, gan vienlaikus samazināta aprēķinātā soda nauda,

28konstatējot apstrīdētās normas nosacījumu izpildi.

292008. gadā šāds lēmums pieņemts piecos gadījumos,

302010. gadā - 11 gadījumos, bet 2011. gadā -

3122 gadījumos. Tātad pretēji Pieteikuma iesniedzēja

32apgalvojumam, ka nodokļu maksātāji, kas iemaksājuši budžetā

33papildus aprēķināto nodokli un 15 procentus no aprēķinātās

34soda naudas, nav varējuši apstrīdēt sākotnējos nodokļu

35administrācijas lēmumus, tas tomēr ir darīts.

36Turklāt vairākas lietas, kurās, pamatojoties uz apstrīdēto

37normu, pieņemts lēmums par aprēķinātās soda naudas samazināšanu,

38bet nodokļu administrācijas lēmums par audita rezultātiem

39apstrīdēts un vēlāk pārsūdzēts tiesā, tika izskatītas Augstākās

40tiesas Senāta Administratīvo lietu departamentā, piemēram,

41lieta Nr. A42836409 un lieta Nr. A42728209

42(sk. lietas materiālu 2. sēj. 3. un

434. lpp.).

1Saskaņā ar Nodokļu likuma redakciju, kas bija spēkā

2līdz 2011. gada 8. novembrim, soda nauda varēja tikt

3samazināta vienīgi tad, ja nodokļu maksātājs 30 dienu laikā no

4nodokļu administrācijas lēmuma saņemšanas dienas iemaksāja

5budžetā papildus aprēķināto nodokli un soda naudu

615 procentu apmērā no pamatparāda summas. Ja nodokļu

7maksātāja rīcībā uzreiz nebija šīs, iespējams, konkrētajā brīdī

8tam visai būtiskās naudas summas, pēc tam vairs nebija iespējams

9panākt soda naudas samazināšanu.

10Jāņem vērā, ka Nodokļu likums neparedzēja citus nodokļu

11administrācijas piemērotās soda naudas samērīguma izvērtēšanas

12vai soda naudas samazināšanas mehānismus kā vien apstrīdētajā

13normā ietverto nosacījumu, ka nodokļu maksātājs 30 dienu

14laikā iemaksā budžetā papildus aprēķināto nodokli un daļu soda

15naudas. Kopējais uzliktās soda naudas samazinājums saskaņā ar

16turpmākajām Nodokļu likuma 33.3 panta daļām bija

17atkarīgs no tā, kāda veida nodokļu pārkāpums izdarīts, vai tas

18izdarīts pirmo reizi vai atkārtoti un kādā apmērā samazināta par

19pirmo pārkāpumu uzliktā soda nauda.

20Tādējādi no apstrīdētās normas pieņemšanas procesa un

21piemērošanas prakses neizriet secinājums, ka tā būtu ierobežojusi

22personu tiesības apstrīdēt nodokļu administrācijas lēmumus par

23audita rezultātiem. Taču Satversmes tiesa secina, ka apstrīdētā

24norma ierobežoja nodokļu administrācijas iespēju izvērtēt

25piemērotās soda naudas samērīgumu un samazināt tās apmēru. Līdz

26ar to izvērtējama apstrīdētās normas atbilstība Satversmes

271. pantam.

1No Satversmes 1. pantā ietvertā demokrātiskās

2republikas jēdziena visām valsts institūcijām izriet pienākums

3savā darbībā ievērot tiesiskas valsts pamatprincipus.

4Demokrātiskas un tiesiskas valsts principi balstās uz to, ka

5sabiedrībā pastāv līdzsvars starp pamatvērtībām un tiesību

6realizāciju. Taisnīguma un tiesiskuma princips noteic, ka

7iestādei un tiesai, pieņemot lēmumu, jātiecas uz to, lai nonāktu

8pie taisnīga rezultāta, ievērojot iesaistīto personu tiesības un

9tiesiskās intereses [sk. Satversmes tiesas

102000. gada 24. marta sprieduma lietā Nr. 04-07(99)

11secinājumu daļas 3. punktu un 2007. gada

1211. aprīļa sprieduma lietā Nr. 2006-28-01

1320.2. punktu].

14Savukārt samērīguma princips nozīmē, ka tad, ja publiskā vara

15ierobežo personas tiesības un likumiskās intereses, tai ir

16jāievēro saprātīgs līdzsvars starp personas un valsts vai

17sabiedrības interesēm (sk., piemēram, Satversmes

18tiesas 2002. gada 19. marta sprieduma lietā Nr.

192001-12-01 secinājumu daļas 3.1. punktu un

202008. gada 3. aprīļa sprieduma lietā

21Nr. 2007-23-01 7. punktu).

22Satversmes tiesai jāizvērtē, vai apstrīdētajā normā ietvertais

23ierobežojums ir pieņemts ar likumu, vai tam ir leģitīms mērķis un

24vai tas ir samērīgs.

1Apstrīdētā norma ir noteikta ar pienācīgā kārtā

2pieņemtu likumu. Proti, tā ietverta Nodokļu likumā, un likums ir

3pieņemts un izsludināts Satversmē un Saeimas kārtības rullī

4noteiktajā kārtībā.

5Pieteikuma iesniedzēja izteiktais viedoklis, ka apstrīdētā

6norma liedz nodokļu maksātājiem tiesības apstrīdēt nodokļu

7administrācijas lēmumus par audita rezultātiem, var liecināt par

8to, ka apstrīdētā norma nav pietiekami skaidra. Tomēr saskaņā ar

9VID sniegto informāciju nodokļu maksātāji ir izmantojuši

10apstrīdētajā normā paredzēto iespēju samaksāt nodokļu parādu un

11soda naudu 15 procentu apmērā 30 dienu laikā no dienas, kad

12saņemts nodokļu administrācijas lēmums, vienlaikus arī šo lēmumu

13apstrīdot un vēlāk - pārsūdzot tiesā.

14Līdz ar to apstrīdētā norma ir

15pietiekami skaidra un tajā ietvertais ierobežojums ir noteikts ar

16likumu.

1Ikviena tiesību ierobežojuma pamatā ir jābūt

2apstākļiem un argumentiem, kādēļ tas vajadzīgs, proti,

3ierobežojums tiek noteikts svarīgu interešu - leģitīma mērķa -

4labad (sk., piemēram, Satversmes tiesas 2005. gada

522. decembra sprieduma lietā Nr. 2005-19-01

69. punktu).

7Satversmes tiesa ir secinājusi, ka ar normām, kas paredz

8atbildību par nodokļu likumu pārkāpšanu, tiek veicināta

9atbilstoša un savlaicīga nodokļu maksāšana, plašākā nozīmē -

10ietekmēta nodokļu maksātāju rīcība. Tādējādi tiesību normas, kas

11paredz atbildību par nodokļu likumu pārkāpšanu vai

12priekšnoteikumus atbrīvošanai no šādas atbildības, ir noteiktas

13sabiedrības labklājības interesēs (sk. Satversmes tiesas

142008. gada 3. aprīļa sprieduma lietā

15Nr. 2007-23-01 15. punktu).

16Likumprojektam, kas paredzēja Nodokļu likumu papildināt ar

1733.3 pantu, pievienotajā anotācijā norādīts, ka

18grozījumi Nodokļu likumā veicinās labprātīgu nodokļu nomaksu un

19samazinās apstrīdēto nodokļu administrācijas lēmumu skaitu, līdz

20ar to samazinot iestādes administratīvos izdevumus, kā arī

21veicinās paredzēto ieņēmumu ātrāku nonākšanu budžetā

22(sk. lietas materiālu 2. sēj. 26. lpp.,

23pieejama http://www.saeima.lv/saeima8/lasa?dd=LP1827_0, aplūkota

242013. gada 19. martā).

25Pēc Saeimas ieskata, likumprojekta anotācijā skaidri saskatāma

26likumprojekta iesniedzēja griba attiecībā uz apstrīdētās normas

27saturu un mērķi - veicināt labprātīgu nodokļu nomaksu. Arī

28Pieteikuma iesniedzējs nenoliedz, ka apstrīdētajai normai bijis

29leģitīms mērķis - sabiedrības labklājības aizsardzība.

30Līdz ar to apstrīdētajā normā

31ietvertajam ierobežojumam ir leģitīms mērķis - sabiedrības

32labklājības aizsardzība.

1Samērīguma princips prasa ievērot saprātīgu

2līdzsvaru starp sabiedrības un personas interesēm, ja publiskā

3vara ierobežo personas tiesības un likumiskās intereses.

4Izvērtējot ierobežojuma samērīgumu, Satversmes tiesa pārbauda,

5pirmkārt, vai izraudzītie līdzekļi ir piemēroti leģitīmā mērķa

6sasniegšanai; otrkārt, vai leģitīmo mērķi nevar sasniegt ar

7indivīda tiesības mazāk ierobežojošiem līdzekļiem; treškārt, vai

8labums, ko iegūst sabiedrība, ir lielāks par indivīda tiesībām

9nodarīto kaitējumu.

10Ja tiek atzīts, ka tiesību normā noteiktais ierobežojums

11neatbilst kaut vienam no šiem kritērijiem, ierobežojums neatbilst

12arī samērīguma principam un ir prettiesisks

13(sk. Satversmes tiesas 2002. gada 19. marta

14sprieduma lietā Nr. 2001-12-01 secinājumu daļas

153.1. punktu).

1Regulējumu, kas attiecas uz iespējām samazināt

2nodokļu administrācijas aprēķināto soda naudu, Satversmes tiesa

3izvērtēja jau lietā Nr. 2007-23-01.

4Līdz apstrīdētās normas spēkā stāšanās brīdim bija spēkā

5Nodokļu likuma 33.1 pants, kura pirmā daļa

6paredzēja: ja nodokļu maksātājs apstrīdējis lēmumu par audita

7rezultātiem, nodokļu administrācijai ir tiesības izvērtēt

8pārkāpuma būtību un raksturu, to, kuru reizi pārkāpums izdarīts,

9radīto kaitējumu, nodokļu maksātāja godprātīgumu un samazināt

10uzlikto soda naudu. Ar Satversmes tiesas 2008. gada

113. aprīļa spriedumu lietā Nr. 2007-23-01 par

12neatbilstošu Satversmes 1. pantam tika atzīts šajā normā

13ietvertais nosacījums, ka šo izvērtējumu var veikt vienu reizi

14trijos gados (2000. gada 13. aprīļa likuma redakcijā)

15vai vienu reizi gadā (2004. gada 31. marta likuma

16redakcijā). Tika secināts, ka šis ierobežojums pēc būtības liedz

17nodokļu maksātājam tiesības lūgt, lai katrā gadījumā individuāli

18tiktu izvērtēta iespēja samazināt uzlikto soda naudu, savukārt

19bez šā ierobežojuma regulējums nodrošina soda naudas piemērošanas

20individualizāciju.

21Satversmes tiesa secināja, ka valstij ir pienākums sabiedrības

22labklājības interesēs izveidot efektīvu nodokļu iekasēšanas

23sistēmu, taču vienlaikus valstij ir arī pienākums aizsargāt

24personas no nesamērīgiem sodiem, pat ja tie tiek piemēroti par

25nodokļu likumu pārkāpumiem. Soda noteikšana pieļaujama vienīgi

26nepieciešamības robežās un tiktāl, ciktāl tas nodrošina pienācīgu

27cita tiesiskā regulējuma ievērošanu. Nodokļu pārkāpumu novēršanas

28sistēmas efektivitāti garantē gan soda neizbēgamība, gan arī soda

29bardzība, ja vien tā ir samērīga ar pārkāpumu vai tā rezultātā

30gūto vai iespējamo "labumu". Tomēr arī šajā jomā valsts

31pienākums ir, cik vien to pieļauj regulējamo attiecību specifika,

32nodrošināt soda individualizāciju, proti, atbilstību izdarītajam

33pārkāpumam. Tādējādi sodi par nodokļu likumu pārkāpšanu nedrīkst

34būt acīmredzami nesamērīgi ar mērķi, ko likumdevējs ar to

35palīdzību vēlējies sasniegt. Ir svarīgi sabalansēt atsevišķu

36personu tiesības uz individuālu pārkāpuma izvērtēšanu ar valsts

37pienākumu nodrošināt efektīvu nodokļu administrēšanas sistēmu

38(sk. Satversmes tiesas 2008. gada 3. aprīļa

39sprieduma lietā Nr. 2007-23-01 11., 12., 16.2. un

4016.3. punktu un nolēmumu daļu).

1Likumdevēja izraudzītie līdzekļi ir piemēroti

2leģitīmā mērķa sasniegšanai, ja ar konkrēto regulējumu šis mērķis

3tiek sasniegts.

4Pieņemot apstrīdēto normu, bija iecerēts veicināt to, lai

5nodokļu maksātāji labprātīgi un savlaicīgi iemaksā budžetā

6nodokļu administrācijas papildus aprēķinātās nodokļu summas un

7arī daļu uzliktās soda naudas. Turklāt tika plānots, ka

8vienlaikus samazināsies to lēmumu skaits, kuri jāpieņem nodokļu

9administrācijai.

10Likumprojektam, ar kuru 2011. gada 13. oktobrī no

11Nodokļu likuma tika izslēgts 33.3 pants,

12pievienotajā anotācijā norādīts: "Svarīgi atzīmēt, ka minēto

13iespēju soda naudas dzēšanai var izmantot tikai tie maksātāji,

14kuriem ir brīvie naudas līdzekļi, savukārt grūtībās nonākušie

15uzņēmēji nevar atļauties uzreiz samaksāt likumā noteiktos

16maksājumus. Tādējādi nodokļu maksātājam labvēlīgs regulējums

17darbojas attiecībā uz ierobežotu dalībnieku skaitu, tas ir

18neefektīvs un grūti administrējams" (sk. lietas

19materiālu 2. sēj. 41. lpp., pieejama

20http://titania.saeima.lv/LIVS10/SaeimaLIVS10.nsf/0/10B0D5E7F2E4B0B8C22578A90048ECE5?OpenDocument,

21aplūkota 2013. gada 19. martā).

22Tādējādi likumdevējs pats atzina, ka apstrīdētā norma nav

23piemērota leģitīmā mērķa sasniegšanai.

1Satversmes tiesa lietā Nr. 2007-23-01 vērtēja

2vienīgi nosacījumu, ka nodokļu administrācija, izvērtējot

3atbilstību dažādiem kritērijiem, nodokļu maksātājam piemēroto

4soda naudu var samazināt tikai vienu reizi noteiktā laika posmā.

5Tomēr faktiski ar spriedumu šajā lietā tika atzīts, ka, neņemot

6vērā šo nosacījumu, regulējums, kāds bija spēkā līdz izskatāmajā

7lietā apstrīdētās normas spēkā stāšanās brīdim, Satversmei

8atbilst. Satversmes tiesa secināja, ka Nodokļu likuma

933.1 panta pirmajā daļā "ietverta iespēja

10pieņemt saudzīgāku un individuālāk izvērtētu lēmumu gadījumos,

11kad tika pārsūdzēts nodokļu administrācijas lēmums, ar kuru

12uzlikta soda nauda" un šī norma "ir piemērota leģitīmā

13mērķa sasniegšanai, proti, dod VID un tiesām iespēju [..] vērtēt

14nodokļu maksātāja izdarītā pārkāpuma būtību un raksturu, kā arī

15viņam uzliktās soda naudas samērību" (Satversmes tiesas

162008. gada 3. aprīļa sprieduma lietā

17Nr. 2007-23-01 16.1. punkts).

18Izskatāmajā lietā apstrīdētā norma, atšķirībā no iepriekš

19spēkā bijušā regulējuma, nedeva iespēju nodokļu maksātājam lūgt

20aprēķinātās soda naudas samērīguma izvērtēšanu vai tās apmēra

21samazināšanu, bet nodokļu administrācijai vai tiesai - šādu

22lūgumu vērtēt, ja vien 30 dienu laikā nodokļu maksātājs nebija

23budžetā iemaksājis papildus aprēķināto nodokli un

2415 procentus no aprēķinātās soda naudas. Tādējādi pastāv arī

25saudzējošāki veidi, kā sasniegt leģitīmo mērķi.

26Turklāt ar apstrīdēto normu netika nedz nodrošināta soda

27individualizācija, nedz arī sasniegts leģitīmais mērķis, tātad

28nevar uzskatīt, ka sabiedrības ieguvums no apstrīdētās normas

29būtu lielāks par personas tiesībām nodarīto kaitējumu.

30Līdz ar to apstrīdētā norma

31nesamērīgi ierobežo personas tiesības un neatbilst Satversmes

321. pantam.

1Lietā Nr. 2007-23-01 Saeima norādīja, ka

2apstrīdētās normas atzīšana par spēkā neesošu neatrisinātu visas

3problēmas, jo Satversmes tiesas spriedums prasītu pozitīvu

4likumdevēja regulējumu. Taču Pieteikuma iesniedzējs - Augstākās

5tiesas Senāta Administratīvo lietu departaments - tolaik

6norādīja, ka apstrīdētās normas atcelšanas gadījumā nebūtu

7nepieciešams pozitīvs regulējums, proti, "lietas, kurās

8apstrīdēto normu iepriekš piemēroja iestāde, varētu izspriest,

9ievērojot pārkāpuma būtību un raksturu un tieši piemērojot

10samērīguma principu". Satversmes tiesa secināja, ka tās

11pamatuzdevums nav izlemt to, kā katrā gadījumā pareizi

12piemērojamas tiesību normas, un jautājumi, kas attiecas uz

13konkrētu likuma normu piemērošanu un interpretāciju, pamatā ir

14vispārējās jurisdikcijas tiesu, kā arī administratīvo tiesu

15kompetencē (sk. Satversmes tiesas 2008. gada

163. aprīļa sprieduma lietā Nr. 2007-23-01

1718. punktu).

18Izskatāmās lietas dalībnieki nav pauduši savu viedokli par to,

19vai gadījumā, ja Satversmes tiesa apstrīdēto normu atzītu par

20spēkā neesošu, būtu nepieciešama arī citu normu pārskatīšana.

21Satversmes tiesa uzskata, ka arī šoreiz tai nav jāizlemj

22jautājumi par tiesību normu iztulkošanu un piemērošanu konkrētajā

23gadījumā.

1Lemjot par brīdi, ar kuru apstrīdētā norma zaudē

2savu spēku, Satversmes tiesa atzīst, ka objektīvi nav nosakāms

3cits brīdis, no kura apstrīdēto normu varētu atzīt par spēkā

4neesošu, kā vien normas pieņemšanas brīdis.

1Satversmes tiesa ņem vērā arī to, ka apstrīdētās

2normas atcelšana no tās pieņemšanas vai spēkā stāšanās brīža

3nedrīkst radīt būtisku valsts (sabiedrības) interešu aizskārumu

4vai apdraudējumu. Tā kā nodokļu tiesību joma ir būtiska valsts

5darbības joma, nebūtu pieļaujama tāda situācija, ka pēc

6apstrīdētās normas atzīšanas par spēkā neesošu nāktos pārskatīt

7visus vai ļoti daudzus VID lēmumus, kuri ir stājušies spēkā un

8kuros šī norma varēja būt piemērota (sk., piemēram, Satversmes

9tiesas 2005. gada 16. decembra sprieduma lietā

10Nr. 2005-12-0103 25. punktu un 2008. gada

113. aprīļa sprieduma lietā Nr. 2007-23-01

1220. punktu).

13Līdz ar to Satversmes tiesa uzskata, ka apstrīdētās normas

14atcelšanai šajā gadījumā nevarētu piešķirt vispārēju

15atpakaļvērstu spēku. Šai tiesiskajai situācijai piemērots

16risinājums ir apstrīdētās normas atcelšana tikai attiecībā uz tām

17lietām, kuras joprojām atrodas tiesvedībā.

18Nolēmumu

19daļa

20Pamatojoties uz Satversmes tiesas likuma 30.-32. pantu,

21Satversmes tiesa

22nosprieda:

23attiecībā uz tiesvedībā esošajām

24lietām atzīt likuma "Par nodokļiem un nodevām"

2533.3 panta pirmās daļas vārdus un skaitļus

26"ja nodokļu maksātājs piekrīt papildus aprēķinātā nodokļa,

27nodevas vai cita valsts noteiktā maksājuma apmēram [ieskaitot

28nokavējuma naudu, kas aprēķināta par nodokļa maksājuma kavējuma

29periodu no nākamās dienas pēc konkrētā nodokļa maksāšanas termiņa

30līdz nodokļu revīzijas (audita) uzsākšanas dienai] un 30 dienu

31laikā no dienas, kad saņemts nodokļu administrācijas lēmums par

32nodokļu revīzijas (audita) rezultātiem, iemaksā budžetā papildus

33aprēķināto nodokļa, nodevas vai cita valsts noteiktā maksājuma

34summu kopā ar soda naudu 15 procentu apmērā no nodokļa

35pamatparāda" redakcijā, kas bija spēkā līdz 2011. gada

368. novembrim, par neatbilstošiem Latvijas Republikas

37Satversmes 1. pantam.

38Spriedums ir galīgs un nepārsūdzams.

39Spriedums stājas spēkā tā publicēšanas dienā.

40Tiesas sēdes priekšsēdētājs

41G.Kūtris